Une notification d’indices de fraude ne peut permettre à l’administration fiscale de remonter 7 ans en arrière si elle dispose d’indices de fraude portant sur une période plus courte.
Pour rappel, l’article 333 du Code des impôts sur les revenus oblige l’administration de notifier les indices de fraudes dont elle dispose à charge d’un contribuable afin de pouvoir effectuer des investigations et, le cas échéant, enrôler une cotisation complémentaire et ce en dehors des délais ordinaires d’imposition.
Dans un arrêt récent (25 avril 2013), la Cour d’appel de Bruxelles a jugé que l’administration ne pouvait se baser sur des faits commis au cours d’un exercice d’imposition pour supposer que des faits similaires avaient été commis au cours d’un exercice antérieur. La jurisprudence a déjà eu l’occasion de sanctionner ce type de raisonnement lorsque l’administration faisait usage de simples présomptions de l’homme : « si vous avez omis de déclarer 10.000 € de revenus pour l’exercice d’imposition N, je présume que vous avez fait la même chose pour l’exercice d’imposition N-1 ».
Dans le cas tranché par la Cour d’appel de Bruxelles, l’administration avait respecté formellement l’obligation qui pèse sur elle de notifier les indices de fraudes afin de pouvoir enrôler une cotisation supplémentaires au-delà du délai normal d’imposition. Toutefois, aucun indice de fraude concernant spécifiquement l’exercice d’imposition litigieux n’avait été repris dans la notification d’indices de fraudes.
La Cour a ainsi jugé que :
« L’appelante conteste à juste titre – sans que l’intimé n’y réponde -, qu’il puisse être déduit uniquement de faits constatés au cours d’exercices postérieurs 1999 et 2000 que des faits similaires auraient été commis au cours de l’exercice antérieur litigieux de 1998. Le taxateur n’a énoncé pour l’exercice litigieux devant la Cour aucun indice de fraude propre aux revenus de cet exercice qu’il entendait revoir et majorer apparemment sur la base de faits afférents aux exercices suivants.
La cotisation établie en remplacement ne l’a pas été régulièrement en conséquence et doit être annulée pour violation des articles 333 et 354 du CIR (1992) ».
En fin de compte, il s’agit d’un cas assez simple d’application de l’article 333 alinéa 3 du Code des impôts sur les revenus précité, précisant que l’administration doit, à peine de nullité de l’imposition, notifier préalablement les indices de fraude qui existent en ce qui le concerne pour la période considérée.
De manière générale, si l’administration constate, lors d’un contrôle, l’existence d’indices de fraudes concernant l’exercice d’imposition examiné, elle tente souvent d’étendre le contrôle à plusieurs exercices antérieurs, présumant ainsi qu’une fraude existait déjà à ce moment là. Se fondant sur les travaux préparatoires, la circulaire de l’administration du 1er juillet 2009 précise ainsi à ce propos qu’:
« Il est également question d’indices de fraude fiscale lorsque des pratiques anormales, constatées au cours d’un contrôle effectué pendant le délai de trois ans prévu à l’article 354, alinéa 1er, CIR 92, permettent à l’administration de présumer que les mêmes pratiques ou d’autres analogues sont utilisées par le contribuable depuis plus longtemps ».
Dans son arrêt précité, la Cour d’appel de Bruxelles a toutefois jugé, à fort juste titre, que l’existence même d’une fraude au cours d’un ou de plusieurs exercices d’imposition n’est pas, en soit, un indice de fraude concernant un exercice d’imposition antérieur.
Pour que l’administration puisse légalement bénéficier d’un délai d’imposition exorbitant (allant jusqu’à 7 ans), elle doit disposer d’indices de fraude portant sur chaque exercice pour lequel elle envisage d’enrôler une taxation complémentaire et notifier lesdits indices préalablement au contribuable. A défaut, la notification d’indices de fraude ne sera pas valable et la cotisation enrôlée par après sera nulle.