Om de administratie toe te laten de belasting te vestigen, heeft de wetgever haar onderzoeksbevoegdheden gegeven die de administratie mag uitoefenen binnen een termijn van drie jaar, zelfs binnen een bijkomende termijn van vier jaar wanneer er “aanwijzingen van fiscale fraude” zijn, maar dit enkel op voorwaarde dat “de administratie de belastingplichtige vooraf, schriftelijk en duidelijk heeft ingelicht over de aanwijzingen van fiscale fraude die er zijn, voor wat hem betreft, voor de beschouwde periode”1.
Hoewel de administratie dergelijke precieze aanwijzingen moet melden en zich niet mag tevreden stellen met vage beweringen, toch moet ze nu echter, in dit stadium van de procedure, nog geen bewijs leveren van een fiscale fraude2.
Daarentegen, wanneer de administratie wilt gebruik maken van de verlengde belastingperiode van zeven jaar, legt de wet op dat er moet aangetoond worden dat de belastingplichtige een inbreuk heeft gepleegd op de bepalingen van het Wetboek van inkomstenbelastingen en zijn uitvoeringsbesluiten, in “een fraudeleuze intentie of met het oogmerk te schaden”3. Bijgevolg, wanneer ze wilt gebruik maken van deze verlengde belastingperiode, moet de administratie klaar en duidelijk de omstandigheden motiveren die aanleiding geven tot de toepassing van deze verlengde periode. In het bijzonder moet ze het bewijs leveren van het feit dat de belastingplichtige vrijwillig en wetens en willens, eerder dan per vergissing, onwetendheid of afleiding.
Het Hof van Beroep van Antwerpen heeft zich over deze materie gebogen in een arrest dat werd uitgesproken op 5 november 2019 over een belastingplichtige die had nagelaten om het bestaan van buitenlandse bankrekeningen en roerende inkomsten. Dit arrest is de gelegenheid om de duidelijke krijtlijnen van het begrip van frauduleuze intentie in herinnering te brengen, alsook enkele belangrijke procedureregels inzake de kennisgeving van aanwijzingen van fiscale fraude.
Volgens het Hof is de enkele vaststelling dat de appellant het bestaan van buitenlandse rekeningen in zijn aangifte van personenbelasting niet heeft gemeld, op zich niet voldoende aanwijzing van fiscale fraude. Het Hof heeft ook gezegd dat het enkele feit dat de roerende inkomsten niet werden aangegeven op zich geen aanwijzing is van fiscale fraude omdat deze nalatigheid het gevolg kan zijn van een verwaarlozing, onwetendheid of een fout die te goeder trouw werd gemaakt.
Het Hof verduidelijkt echter dat in bepaalde omstandigheden, het niet aangeven van een belastbaar inkomen gekwalificeerd kan worden als een voldoende aanwijzing van fiscale fraude, dit wanneer de bedragen hoog en belangrijk zijn, zoals het was in dit geval.
Het Hof van Beroep zal stellen dat de administratie weldegelijk op een duidelijke manier de aanwijzingen van fraude had gecommuniceerd die de verlenging van de onderzoeksperiode rechtvaardigen, zodat er geen sprake was van schending van artikel 333, al. 3 van het WIB92.
Daarentegen herhaalt het Hof dat wanneer de administratie artikel 354 van het WIB92 wenst toe te passen, zij duidelijk de omstandigheden die aanleiding geven tot de toepassing van de verlengde belastingperiode moet rechtvaardigen. In het bijzonder moet ze aantonen waaruit de frauduleuze intentie of het oogmerk om te schaden bestaat.
In het geannoteerde arrest zegt het Hof dat de vereiste frauduleuze intentie niet kan afgeleid worden van het simpele feit van de niet aangifte van belastbare inkomsten, ook al zijn deze belangrijk, ook dat het nalaten van de buitenlandse bankrekeningen in de fiscale aangifte geen bewijs van frauduleuze intentie is; dit nalaten kan het resultaat zijn van een verwaarlozing of een fout te goeder trouw.
In het kader van wat voorafgaat, besluit het Hof dat de fiscus geen enkel bewijs heeft geleverd van het feit dat de roerende inkomsten niet werden aangegeven “met een frauduleuze intentie of met het oogmerk om te schaden”,3zodat de verlengde belastingperiode in dit geval niet mag toegepast worden. Om deze reden beveelt het Hof de vernietiging van de betwiste bijdragen omdat de fiscus zich niet meer in de wettelijke termijnen bevond om dergelijke belasting op te leggen.
Dat is een toepassing conform de theorie van de elementen met rechtsgevolgen krachtens welke het elke partij toekomt elk van deze elementen met rechtsgevolgen vast te stellen die het recht dat ze inroepen, rechtvaardigt. Conform deze theorie, wanneer een partij zich wenst te beroepen op een wettekst, moet hij alle elementen met rechtsgevolgen van zijn recht aantonen; hij moet dus aantonen dat de voorwaarden die vereist worden door de wet vervuld zijn.
Het voorwerp van dit bewijs, die in eerste instantie niet toekomt aan de fiscus, is het bestaan aan te tonen van een fiscale fraude in hoofde van de belastingplichtige. Het bewijs van het moreel element van de inbreuk van fiscale fraude houdt in dat de fiscus aantoont dat de schending van de wet vrijwillig en wetens en willens werd begaan, “met als doel om voor zichzelf of iemand anders een onwettig voordeel te bekomen”; wat niet zo is in dit geval.
Het is zo dat het Hof terecht de nietigheid van de betwiste bijdragen heeft vernietigd wegens verjaring.
1Art.333, al.3, WIB92.
2Cass., 8 mei 2009, Rol nr. F.07.0113.N.
3Art. 354 WIB92.