1. De wet betreffende de hervorming van de vennootschapsbelasting werd op 25 december 2017 aangenomen. Sindsdien werd ze reeds “gecorrigeerd” door een reparatiewet van 30 juli 2018. De hervormingswet bevat een aantal maatregelen die we kunnen kwalificeren als “stimulansen” bestemd voor het aantrekkelijker maken van het Belgische regime van vennootschapsbelastingen voor de vennootschappen. Deze stimulansen worden echter gecompenseerd door verschillende financieringsmaatregelen die ermee “overeenstemmen”. De hervorming is in werking getreden in 2 fases, waarvan de eerste startte op 1 januari 2018 en de tweede reeds bijna een jaar geleden, op 1 januari 2019.

Als “stimulansen” van de tweede fase zien we de invoering van een systeem van fiscale consolidatie. Hiertegenover staat dat we voortaan rekening moeten houden met de integratie van een “CFC” (of “SEC”) regelgeving. In een vorige editie hebben we het reeds gehad over de teneur van dit nieuwe regime genaamd “SEC”. Sindsdien werd dit regime bovendien ingevoerd teneinde de maatregelen uit de “ATAD” richtlijnen adequater in het Belgisch recht te implementeren.

De huidige bijdrage concentreert zich op het systeem van « fiscale consolidatie » waarvan het door de Belgische autoriteiten aangekondigde doel is om de aantrekkelijkheid van het Belgische fiscale regime voor de Belgische groepen en multinationals te vergroten. De nieuwe maatregel zal deze groepen toelaten om de jaarverliezen van een (verlieslatende) vennootschap van de groep in bepaalde omstandigheden te compenseren met de winsten van een andere (ontvangende) vennootschap van dezelfde groep.

2. Het mechanisme van het systeem is gebaseerd op de aftrek van wat men zal voortaan een “transfert intra-groep” zal noemen. We kunnen dit als volgt omschrijven:

• een ontvangende vennootschap van een groep zal een « transfert intra-groep » fiscaal kunnen aftrekken van haar winst van een belastbare periode;
• daartegenover zal een verlieslatende vennootschap van diezelfde groep in haar aangifte van vennootschapsbelastingen diezelfde “transfert intra-groep” moeten opnemen als winst, van dezelfde belastbare periode (vermindering van de overgedragen verliezen);
• de ontvangende vennootschap zal aan de verlieslatende vennootschap een vergoeding moeten betalen gelijk aan de vennootschapsbelasting die zou verschuldigd geweest zijn als de « transfert intra-groep » er niet was geweest;
• - het mechanisme zal werken via de fiscale aangifte, maar niet op boekhoudkundig vlak.

3. Het systeem, dat a priori gunstig lijkt, blijkt uiteindelijk zeer strikt te zijn in haar toepassingsvoorwaarden.

In eerste instantie komen enkel bepaalde vennootschappen in aanmerking voor het systeem van fiscale consolidatie. Zo:

• moet de ontvangende vennootschap een vennootschap zijn met zetel in België en onderworpen aan de vennootschapsbelasting of nog een Belgische vestiging van een buitenlandse vennootschap die onderworpen is aan de belasting der niet-inwoners vennootschappen;
• moet de verlieslatende vennootschap ook een vennootschap zijn met zetel in België en onderworpen aan de vennootschapsbelasting of een « in aanmerking komende » buitenlandse vennootschap (gevestigd binnen de Europese Economische Ruimte – in realiteit zal het gaan over een Belgische vestiging van een in aanmerking komende buitenlandse vennootschap die onderworpen is aan de belasting der niet-inwoners vennootschappen);

Bepaalde categorieën vennootschappen worden dus uitgesloten voor het systeem, meer bepaald:

• de vennootschappen die niet onderworpen zijn aan de gemeenschappelijke regels van de vennootschapsbelasting (we denken hier meer bepaald aan de vennootschappen die onderworpen zijn aan het “diamantregime”, aan vennootschappen die forfaitair belast worden of nog aan bepaalde investeringsmaatschappijen);
• de buitenlandse vennootschappen die in het land waar ze gevestigd zijn genieten van een belastingregime die (in bepaalde omstandigheden) afwijkt van het gemeenrecht;
• (nog verbazingwekkender) de vennootschappen die een onroerend goed, of andere zakelijke rechten op dergelijk goed, ter beschikking stellen van één of meerdere natuurlijke personen die een mandaat uitoefenen in de vennootschap (met uitbreiding van de uitsluiting van de echtgenoot of kinderen die vallen onder het recht op wettelijk genot).

Bovendien zal de maatregel enkel van toepassing zijn als er een direct verband bestaat tussen de ontvangende vennootschap en de verlieslatende vennootschap van de groep. Dit direct verband wordt gedefinieerd door de wet. Zo zal de verlieslatende vennootschap een vennootschap moeten zijn:

• Die een participatie heeft van minstens 90% in het kapitaal van de andere vennootschap (hypothese van de moedervennootschap);
• Waarvan het kapitaal ten minste voor 90% wordt gehouden door de andere vennootschap (hypothese van de dochtervennootschap);
• Waarvan het kapitaal voor minstens 90% rechtstreeks wordt gehouden door een derde vennootschap, die zelf een participatie van minstens 90% heeft in het kapitaal van de andere vennootschap (hypothese van de zustervennootschappen).

De maatregel wordt dus bijgevolg beperkt tot moedervennootschappen, dochtervennootschappen of zustervennootschappen van de belastingplichtige, of Belgische vestigingen van deze vennootschappen. De hypotheses van onrechtstreekse participaties, gemeenschappelijk aandeelhouderschap dat uitgeoefend wordt door een zelfde natuurlijke persoon, of van een participatie van minder dan de drempel van 90% komen niet in aanmerking voor het systeem van fiscale consolidatie. De participatie moet “rechtstreeks” zijn (enkel de zogenaamde “harkvormige” groepsstructuren worden bedoeld).

Tenslotte moet het direct verband, zoals gedefinieerd door de wet, moet op ononderbroken wijze gedurende ten minste 5 belastbare periodes aanwezig zijn tussen de twee betrokken vennootschappen. Bijvoorbeeld, een vennootschap die in 2018 werd opgericht en die verondersteld wordt verlieslatend te zijn, zal slechts aan het systeem van fiscale consolidatie kunnen deelnemen vanaf de belastbare periode 2022… De belastbare periodes van de betrokken vennootschappen moeten ook nog overeenkomen, wat betekent dat ze dezelfde begin- en einddatum moeten hebben.

4. Naast het feit dat het systeem wordt voorzien als zeer strikt, is dit systeem ook zeer formeel. Er zal een overeenkomst moeten afgesloten worden tussen de twee vennootschappen, verlieslatende en ontvangende:

• De verlieslatende vennootschap zal de verbintenis moeten aangaan om de “transfert intra-groep” op te nemen in haar winsten van de belastbare periode, in haar aangifte van vennootschapsbelasting;
• De ontvangende vennootschap zal van haar kant de verbintenis moeten aangaan om aan de verlieslatende vennootschap een “compensatie” te betalen (gelijk aan het belastingsupplement dat ze zou hebben opgelopen in afwezigheid van een “transfert intra-groep”); we zullen zien dat als de compensatie niet in de betrokken belastbare periode moet vrijgemaakt zijn dat het bewijs van deze vrijmaking echter zal moeten voorgelegd worden op het ogenblik dat de aangifte van de vennootschap ingediend wordt;
• Het bedrag van de “transfert intra-groep” zal slecht betrekking mogen hebben op één belastbare periode en zal bijgevolg niet groter mogen zijn dan het verlies dat de verlieslatende vennootschap tijdens diezelfde belastbare periode heeft geleden;
• de overeenkomst zal bijgevoegd worden aan de aangifte van vennootschapsbelasting (of aan de belasting der niet-inwoners vennootschap) van de ontvangende vennootschap.

5. Het nieuwe regime is “evenwichtig”, omdat het de rechten van de verschillende vennootschappen, hun aandeelhouders of nog hun schuldeisers, lijkt te vrijwaren omdat er geen overdracht van activa is.

Deze afwezigheid zou bovendien de kwalificatie van de “transfert intra-groep” als “dividend” of “abnormaal of vrijwillig voordeel” moeten vermijden. De neutraliteit van het mechanisme zal verzekerd zijn door de compensatie van de aftrek van de “transfert intra-groep” in hoofde van de ontvangende vennootschap, door de vermindering van de aftrekbare overgedragen verliezen van de verlieslatende vennootschap.

Tenslotte zal de compensatie fiscaal geneutraliseerd worden door haar dubbele kwalificatie als « niet-toegelaten uitgave » in hoofde van de vennootschap die haar stort, en als « vrijgesteld inkomen » in hoofde van de vennootschap die haar krijgt. Uiteindelijk zal de globale fiscale last op groepsniveau identiek zijn als deze die er zou geweest zijn als het systeem niet was gebruikt…

Het systeem van de consolidatie dat op 1 januari 2019 in werking is getreden, lijkt a priori interessant. Haar karakter is zeer formalistisch, gekoppeld aan het feit dat ze beperkt is tot de verliezen, voor een belastbare periode, doet ons echter vrezen dat ze snel te restrictief zal blijken. We moeten dus soms eens de structuur van de groep herzien om ervan te kunnen genieten. Deze herstructurering zal echter pas kunnen overwogen worden rekening houdend met de globale fiscale context en meer bepaald alle « antimisbruik » maatregelen…