Krachtens artikel 219 van het Wetboek van inkomstenbelastingen, als de uitgaven bedoeld in artikel 57 (i.e. commissies, makelaarsvergoedingen, erelonen, VAA, vergoedingen, pensioenen, terugbetalingen van kosten eigen aan de werkgever, enz.) en/of bepaalde andere voordelen alle aard, worden niet gerechtvaardigd door de voorlegging van individuele fiches en een samenvattende opgave, een afzonderlijke aanslag gelijk aan 100% van de gezegde uitgaven, kosten en voordelen zal ten laste van de vennootschap opgemaakt worden; hetzelfde geldt als de administratie het bestaan ontdekt van verborgen voordelen en/of voordelen van financiële of andere aard bedoeld in artikel 53, 24° van het Wetboek.
Sinds het begin van haar bestaan heeft deze bepaling veel inkt doen vloeien, meer bepaald tijdens de periode waarin het tarief 300% was dat op 309% werd gebracht na de toepassing van de bijkomende crisisbijdrage.
De wetgever heeft deze buitensporige aanslag gerechtvaardigd met zijn wil om te strijden tegen misbruiken en, sinds de wetswijziging die in 1994 heeft plaatsgevonden, de fraude te bestrijden en de belastingplichtige te bestraffen die zijn verplichtingen niet respecteert teneinde verdere inbreuken te vermijden.
De toepassing van deze bepaling is het voorwerp geweest van vele kritieken, gebaseerd op het overdreven tarief van de aanslag (ondanks het feit dat de aftrekbaarheid – wanneer het bedrijfsresultaat het toeliet – van de aanslag matig de impact van de aanslag op de vennootschap beïnvloedde), alsook op haar onjuiste karakter, aangezien ze zelfs van toepassing was in de gevallen waarin de begunstigde bekend was bij de administratie en ook belast werd op diezelfde inkomsten.
Bovendien, vanaf een bepaald ogenblik, gezien het feit dat deze bepaling een kenmerk van strafrechtelijke sanctie vormde, hebben de Hoven en Rechtbanken zichzelf het recht gegeven deze te moduleren en/of af te zwakken als de omstandigheden dit vereisten.
De wetgever heeft een laatste keer gereageerd via de Programmawet van 19 december 2014 door het tarief van de aanslag in eerste instantie op 100% te brengen, in sommige gevallen zelfs op 50%.
Bovendien heeft de Kaderwet een alinea 7 toegevoegd, dat voorziet dat zelfs in geval van het ontbreken van een reguliere en spontane aangifte door de begunstigde van de inkomsten en voordelen bedoeld in artikel 219 (omstandigheid die de vennootschap toeliet om de toepassing van de afzonderlijke aanslag te vermijden), de afzonderlijke aanslag niet van toepassing zal zijn indien deze laatste duidelijk werd geïdentificeerd ten laatste binnen een termijn van 2 jaar en 6 maanden vanaf de 1e januari van het betrokken aanslagjaar.
Deze termijn van 2 jaar en 6 maanden heeft zelf ook geleid tot een aantal informatieverzoeken en vragen.
In het kader van een zaak die werd voorgelegd aan het Hof van Beroep van Antwerpen, betoogde de appellant dat die termijn van 2 jaar en 6 maanden niet redelijk werd gerechtvaardigd in het licht van de grondwettelijke imperatieven, omdat:
- Enerzijds, het tarief vastgelegd werd enkel gelet op de gewone aanslagtermijn van 3 jaar, terwijl de wetgever ook had moeten rekening houden met de buitengewone aanslagtermijnen van 5 (art. 358 van het WIB92) en 7 jaar in geval van het begaan van fiscale fraude (artikel 354, alinea 2 van het WIB92). Zo onderging de vennootschap, in bepaalde gevallen, de toepassing van de afzonderlijke aanslag, terwijl de begunstigde weldegelijk geïdentificeerd werd en belast werd binnen de buitengewone aanslagtermijnen.
- Anderzijds, deze bepaling voor effect zou kunnen hebben dat de belastingadministratie een dubbele belasting oplegt op hetzelfde voordeel: één keer tegenover de vennootschap en één keer tegenover de begunstigde.
Bij arrest van 16 oktober 2018 heeft het Hof van Beroep van Antwerpen een prejudiciële vraag gesteld volgens dewelke zij het Grondwettelijk Hof heeft ondervraagt over de conformiteit met de beginselen van gelijkheid en non-discriminatie van het verschil in behandeling waarvan een vennootschap het voorwerp uitmaakt dat voordelen alle aard zou hebben toegekend aan haar bedrijfsleider zonder deze te vermelden op een individuele fiche en op een samenvattende opgave, naargelang dat de begunstigde van deze inkomsten duidelijk geïdentificeerd werd
- Binnen de twee jaar en zes maanden vanaf de 1e januari van het betrokken aanslagjaar (afzonderlijke aanslag niet-toepasbaar aangezien de administratie nog de mogelijkheid heeft om de begunstigde van voordelen nog tijdig te belasten binnen de gewone aanslagtermijn) of
- Buiten de termijn van twee jaar en zes maanden (afzonderlijke aanslag van toepassing), ook al zal de administratie de begunstigde effectief reeds tijdig heeft belast.
In haar arrest van 26 september 2019 heeft het Grondwettelijk Hof eerst herhaald dat, met de programmawet van 2014, de wetgever een pure schadevergoedingsfunctie wilden toekennen aan de afzonderlijke aanslag en niet ook nog een bestraffend karakter, zodat artikel 219 voortaan als enig doel heeft om een verlies aan inkomstenbelastingen op de inkomsten in hoofde van de Staat te compenseren.
Ze heeft daarna ook het feit onderstreept dat de duidelijk geïdentificeerde begunstigde van een voordeel alle aard dat niet vermeld wordt op een fiche noch in de aangifte effectief kan onderworpen worden aan de toepasbare belasting teneinde te voorzien in de middelen bedoeld voor de Schatkist binnen een termijn, afhankelijk van het geval en de hierboven vermelde toepasselijke wettelijke bepalingen, van drie, vijf of zeven jaar.
Betreffende deze elementen heeft het Hof geoordeeld dat
- Enerzijds, in de mate dat in al deze gevallen de administratie die een niet-aangegeven voordeel alle aard vaststelt in staat is de begunstigde duidelijk te identificeren et hem te onderwerpen, of de mogelijkheid heeft hem te onderwerpen, aan de belasting binnen de verschillende voornoemde wettelijke aanslagtermijnen, is het niet redelijk gerechtvaardigd, betreffende de doelstellingen van de wetgever, dat de persoon die het voordeel toekent onderworpen wordt aan een afzonderlijke aanslag.
- Anderzijds zou de omgekeerde oplossing leiden tot een dubbele belasting, wat verdergaat dan de doelstelling van de wetgever om eenvoudigweg de compensatie te krijgen van een verlies aan fiscale inkomsten.
Het Grondwettelijk Hof heeft dus een bevestigend antwoord gegeven op de prejudiciële vraag en zegt voor recht dat “de niet-toepasbaarheid van de afzonderlijke aanslag beperkt is tot de gevallen waarin de begunstigde van het voordeel alle aard duidelijk geïdentificeerd werd enkel binnen de termijn van 2 jaar en 6 maanden en niet geldt voor de gevallen waarin de begunstigde duidelijk werd geïdentificeerd buiten deze termijn, maar effectief belast werd binnen de wettelijke aanslagtermijnen.”, artikel 219, alinea 7, van het WIB92 schendt de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet.
We moeten echter noteren dat het arrest geen erga omnes effect heeft gehad, zodat alinea 7 van artikel 219 geldig blijft, zodat de andere rechtbanken en de belastingadministratie deze moeten blijven toepassen.
Het valt nog af te wachten of de Belgische Staat zal overgaan tot het spontaan amenderen van deze bepaling of als ze in voorkomend geval zal wachten tot er een verzoek tot nietigverklaring wordt ingediend, wat opnieuw mogelijk is binnen de 6 maanden vanaf het uitspreken van het arrest.
In afwachting zullen de belastingplichtigen die geconfronteerd worden met een gelijkaardig probleem toch kunnen genieten van het zogenaamde “versterkte” gezag van gewijsde van de uitgesproken arresten over de prejudiciële vraag; dat houdt in dat als dezelfde vraag wordt gesteld in het kader van een ander geschil, de Rechter bij wie de zaak aanhangig werd gemaakt, conform artikel 26 van de Bijzondere Wet, Het Hof niet opnieuw moet ondervragen: wat in de praktijk erop neer komt om de oplossing die door het becommentarieerde arrest werd gedicteerd toe te passen op een gelijkaardig probleem…