Iedereen weet dat, in het Belgisch recht, de belasting de niet-ontvangen inkomsten treft die een Belgisch belastingplichtige verzamelt in een “juridische constructie”, en dit via een fictieve fiscale transparantie die van toepassing is op bepaalde private vermogensstructuren. Dat is het voorwerp van de zogenaamde “Kaaimantaks”.
Het begrip « juridische constructie » wordt zowel op een brede als op een complexe manier gedefinieerd.
Zonder in te gaan op de details van die definitie, kunnen we ons beperken tot het herhalen van het feit dat er 2 soorten “juridische constructie” bestaan. De juridische constructies van “categorie 1” betreffen de “vlottende vermogens”. Hiermee worden alle trusts bedoeld, wat ook het land is van hun rechtsmacht is, en het recht dat op hen van toepassing is. De juridische constructies van “categorie 2” omvatten een reeks entiteiten die niet in België gevestigd zijn en die over de rechtspersoonlijkheid beschikken, opgericht onder de vorm van vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen. Om onder de belasting te vallen, moeten deze entiteiten onder een belastingstelsel vallen dat duidelijk voordeliger is dan het Belgische belastingstelsel. Om de taak van de fiscus te vergemakkelijken, werden bij Koninklijk Besluit 2 lijsten opgesteld die blijkbaar niet exhaustief is en die deze entiteiten van “categorie 2” bevatten, met een duidelijk onderscheid tussen deze die in de EER gevestigd zijn en deze die buiten de EER gevestigd zijn.
Sinds 1 januari 2015 wordt de Belgische belastingplichtige die “oprichter” is van de juridische constructie in België onderworpen aan de belasting op inkomsten verkregen via de constructie, net alsof deze inkomsten rechtstreeks door de belastingplichtige zelf zouden verkregen zijn.
De aard van de verkregen inkomsten is onveranderd. De inkomsten die verkregen werden via de constructie zullen dus slecht belast worden voor zover ze dat zouden geweest zijn indien ze rechtstreeks door de oprichter zouden verkregen zijn. In het andere geval, bijvoorbeeld als het gaat om inkomsten die verkregen worden uit wat men noemt “het normale beheer van een privévermogen” dan worden deze niet automatisch belastbaar in hoofde van de oprichter door de transparantie.
De oprichter kan aan de fictie van de transparantie ontsnappen wanneer hij kan aantonen dat de inkomsten die hij via de constructie verkregen heeft, aan een “derde begunstigde” werden betaald of toegekend, die aan verschillende voorwaarde voldoet met betrekking tot het belastingstelsel dat op hem van toepassing is. Indien deze begunstigde fiscaal gezien ook in inwoner van België is, dan wordt hij op de inkomsten die hij via de juridische constructie verkregen heeft, belast worden, dit in de plaats van de oprichter. Opdat de uitzondering in het voordeel zou zijn van de oprichter zal deze laatste bovendien ook moeten aantonen dat de inkomsten die verkregen werden via de juridische constructie aan de begunstigde werden toegekend tijdens het jaar dat de bedoelde inkomsten werden verkregen.
Dit principe, naast dat van de jaarperiodiciteit van de belasting, maakt het mogelijk om te onderbouwen dat de belasting van de begunstigde, in de plaats van de oprichter, op de inkomsten van de constructie, enkel de inkomsten betreft die de juridische constructie zelf heeft verkregen tijdens het jaar van de uitkering.
De “Kaaimantaks” houdt dus niet, de facto, een beginsel van algemene belasting op alle “uitkeringen” in die een begunstigde van een juridische constructie krijgt, als was hij de oprichter hiervan.
Het is nochtans wat sommigen ondersteund hadden bij de goedkeuring van de nieuwe wetgeving. Er werd inderdaad gezegd dat de nieuwe belasting doelde op de volledige uitkering die door een juridische constructie werd toegekend aan de oprichter, of aan de begunstigde hiervan. Dit zou bijvoorbeeld zo zijn in het geval van een trust, bij een uitkering, aan een begunstigde, van een bedrag die hoger zou zijn dan het totaal bedrag aan inkomsten die de constructie verkregen heeft tijdens het jaar van de uitkering.
Wij zijn steeds van mening geweest dat dergelijke interpretatie niet te rijmen viel met de tekst van de wet.
Dergelijke situatie werd voorgelegd aan de Dienst Voorafgaande Beslissingen die op 3 oktober 2016 haar beslissing (« ruling ») heeft genomen. Zij kreeg de vraag voorgeschoteld of de “Kaaimantaks” moest toegepast worden op de uitkering die uitgevoerd werd door een “ « Irrevocable Discretionary Trust » naar Jersey’s recht, die opgericht was door een oprichter die overleden was, wanneer deze uitkering ten gunste was van een belastbare begunstigde in België.
De Dienst Voorafgaande Beslissingen heeft een analyse gemaakt van de situatie gelet op de nieuwe wetgeving. Zij heeft het beginsel van belasting van inkomsten verkregen door een trust, in hoofde van de oprichter, en na zijn overleden, in hoofde van de “oprichters – erfgenamen” (zijn kinderen die zijn plaats hebben ingenomen) bevestigd, als zou hij die inkomsten rechtstreeks hebben gekregen, elk in verhouding tot hun deel in de trust, of, ervan uit gaande dat dit deel niet zou kunnen bepaald worden, elk in verhouding van hun rechten in de erfenis van de oorspronkelijke oprichter. Dit is hier alleen maar een logische toepassing van de wet
Nog interessanter is het antwoord dat onrechtstreeks door de Dienst Voorafgaande Beslissingen werd gegeven op de vraag rond de uitbreiding van de belastinggrondslag voor de “Kaaimantaks”. Is het de volledige uitkering die belastbaar is, of enkel het deel van de uitkering dat overeenkomt met de jaarlijkse inkomsten die de trust verkrijgt? De Dienst Voorafgaande Beslissingen bevestigt hier dat de uitkeringen op zich niet belast worden, en dit, “zowel bij de vereffening van de trust als bij de uitkeringen van inkomsten of kapitaal”.
Met dit antwoord bevestigt de Dienst Voorafgaande Beslissingen het beginsel van de beperking van de belasting, tot de « Kaaimantaks », tot het deel van de uitkering dat ten hoogste overeenkomt, met inkomsten die de trust tijdens het jaar van uitkering heeft verkregen.
Niettemin moet dit ons, volgens ons, niet doen denken dat alle uitkeringen die een trust doet niet belastbaar zouden zijn, aangezien ze de inkomsten die de trust zelf krijgt tijdens het jaar van de uitkering, zouden overschrijden. Zelfs in die veronderstelling moeten we nog nakijken wat de aard is van de “rechten die de begunstigden van de trust kunnen doen gelden tegenover de trustee. Het is maar in de mate dat die laatsten geen reële “vorderingsrechten” kunnen doen gelden, dat men kan besluiten dat de “overschrijdende” uitkeringen niet leiden tot belasting in hoofde van de begunstigden, tot belasting van natuurlijke personen. Een andere vraag is nog of de “bestemmingen” voor de trust geen aanleiding geven tot enige belasting, bij het overlijden van de oprichter.
Bovendien moet herhaald worden dat het antwoord op de vragen die aan de Dienst Voorafgaande Beslissingen werden gesteld, anders zouden geweest zijn indien er geen sprake was van een trust, maar wel van een stichting, of iedere andere juridische constructie van “categorie 2”. Voor deze entiteiten heeft de wet inderdaad een nieuwe categorie van “liquidatieboni” gecreëerd, die leiden tot een belasting in hoofde van de oprichter op het ogenblik van de ontbinding, of bij een totale of gedeeltelijke overdracht van activa van de constructie, zonder gelijkwaardige tegenpartij.