Er zijn veel Belgen die op een dag een tweede residentie in Frankrijk willen aankopen en die tot deze aankoop werden aangezet door de tussenkomst van een Franse société civile immobilière (“SCI”). In de meeste gevallen zal deze SCI “translucide” zijn; Soms zal ze “transparant” zijn. In sommige andere gevallen, die nog zeldzamer zijn, zal de SCI in Frankrijk onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting.
Het is voor een SCI wenselijk om te kiezen voor haar onderwerping aan de Franse vennootschapsbelasting, en er misschien zelfs van rechtswege aan onderworpen worden voor het geval dat het bedrijf zich schuldig maakt aan een commerciële of industriële exploitatie. Dergelijke situatie is vergelijkbaar met deze van een Belgische vastgoedvennootschap die onderworpen is aan de Belgische vennootschapsbelasting…
In het licht van het Belgisch fiscaal recht blijven de aandelen van dergelijke SCI “roerende goederen” waarvoor de belastingbevoegdheid conventioneel wordt verdeeld onder de Bronstaat (die zich moet beperken tot het heffen van een eventuele bronheffing, maar beperkt in tarief) en de Staat van vestiging (in dit geval België).
Het regime van de “transparantie” is dat dat op SCI wordt toegepast “die in feite als enig doel hebben ofwel de constructie of de aankoop van gebouwen […] met het oog op hun verdeling per fracties die bestemd zijn om in eigendom of genot toegekend te worden aan vennoten”. Het maakt een onderscheid tussen de persoonlijkheid van die SCI, die in Frankrijk genieten van het Regime van de fiscale transparantie, in die zin dat de representatieve aandelen van dergelijke SCI in Frankrijk beschouwd worden als “onroerende goederen”.
Deze bedrijven worden beschouwd als “onroerende goederen” (en niet als roerende goederen) in de zin van het Verdrag ter preventie van de dubbele belastingen dat tussen Frankrijk en België werd afgesloten, dat dat aanvaardt, en laat de bevoegdheid om de inkomsten die de SCI, van onroerende aard, genereert te belasten over aan Frankrijk, onder voorbehoud van de toepassing van het progressievoorbehoud voorzien door het verdrag.
De “transluciditeit” leunt aan bij het begrip “transparantie” dat we kennen uit het Belgische fiscale recht (als gevolg van de genaamde “Kaaimantaks”-wetgeving), aangezien ze als effect heeft dat ze de inkomsten van de SCI rechtstreeks belast in hoofde van haar vennoten, pro rata hun rechten in het kapitaal van het bedrijf. Ook al wordt de belasting van de resultaten overgedragen op de vennoten, dan nog blijven deze bedrijven fiscale aangelegenheden die een afzonderlijke rechts- en fiscale persoonlijkheid toegekend kregen van deze van haar vennoten. Echter, ook al hebben ze rechtspersoonlijkheid, deze bedrijven worden niet belast op de winsten die ze maken (geïnde huurgelden of gerealiseerde meerwaarden), omdat deze fiscaliteit wordt “overgedragen” op de vennoten.
De kwalificatie van dergelijke SCI in het licht van het Belgische fiscale recht is het onderwerp geweest van fouten in onze jurisprudentie. Als naar aanleiding van een arrest van 2 december 2004 het Belgische Hof van Cassatie dezelfde regels had toegepast op “translucide” SCI’s als op “transparante” SCI’s, dan heeft ze haar mening herzien om te beslissen, in een later arrest van 29 september 2016, dat de aandelen van dergelijke bedrijven effectief “onroerende goederen” zijn. Het Hof heeft haar standpunt gemotiveerd door het feit dat het belastingstelsel van “translucide” Franse sociétés civiles immobilières specifiek is omdat het voor de belasting van de winsten van deze bedrijven en de inkomsten die worden uitgekeerd aan de vennoten, geen rekening houdt met de gevolgen verbonden aan de aparte rechtspersoonlijkheid van deze bedrijven zijnde dat zij eigenaars zijn van inkomsten uit gebouwen tot aan de beslissing tot toekenning van het resultaat aan de vennoten, wat niet zonder gevolg is op het vlak van de fiscaliteit die in België wordt toegepast bij dergelijke uitkering.
Wat ook het belastingstelsel is waaraan de SCI onderworpen wordt in Frankrijk tijdens de aanhouding van aandelen door haar Belgische vennoot, de verschillende belastingen die voortgebracht worden door de activiteit van het bedrijf, die puur onroerend is (aanhouding ten voordele van de vennoot of verhuurd) zullen door de Franse belastingautoriteiten geheven worden.
Het is inderdaad zo dat de inkomsten van de SCI meestal bestaan uit inkomsten uit onroerende goederen, waarvoor de Staat waar ze gelegen zijn (in dit geval Frankrijk) krachtens artikel 3 van het Frans-Belgisch Verdrag de belastingbevoegdheid bezit die ze uitoefent. Aangezien het gaat over SCI’s die onderworpen zijn aan de Franse vennootschapsbelasting, zullen deze aan deze belasting onderworpen worden in Frankrijk ten belope van hun inkomsten die voornamelijk onroerend zijn. Dit onder voorbehoud van een hypothetische uitkering van dividenden van het bedrijf ten voordele van haar vennoot… die in het algemeen tijdens haar duurtijd alleen maar opgebouwd wordt voor de SCI’s die onderworpen zijn aan de Franse vennootschapsbelasting.
Deze situatie zal slechts zelden voor moeilijkheden zorgen tijdens de periode dat het Franse gebouw wordt aangehouden.
De situatie zal echter iets onaangenamer kunnen worden wanneer het er voor de vennoot van de SCI zal over gaan om zich te ontdoen van zijn aandelen van de SCI, of van het onroerend goed die deze aanhoudt… Het is effectief op dat moment dat de bestaande discordantie tussen de Belgische en Franse aanpak in de kwalificatie van de aard van de aandelen van de SCI zal kunnen leiden tot een dubbele belasting in hoofde van de Belgische vennoot. De situatie waarin deze laatste zich zal bevinden zal uiteraard afhangen van het type van SCI waarvan hij aandelen heeft:
Wanneer er sprake is van een SCI die onderworpen is aan de Franse vennootschapsbelasting, zal Frankrijk haar belastingbevoegdheid uitoefenen wanneer er een overdracht is van een onroerend goed met meerwaarde. Indien het bedrijf daarna haar winst die ze gerealiseerd heeft, uitkeert aan haar Belgische vennoot, dan zal het hier gaan om een dividend waarvoor de belastingbevoegdheid zal voorbehouden worden voor België door artikel 15 van het Frans-Belgische verdrag (onder voorbehoud van een beperkte heffing aan de bron die geïnd wordt in Frankrijk). Frankrijk zal daarentegen haar belastingbevoegdheid niet gebruiken op de meerwaarde die gerealiseerd wordt op de aandelen van dergelijke SCI in geval van overdracht. De aandelen van deze SCI behouden effectief hun aard van roerende waarden. Wanneer ze gerealiseerd worden door een niet-inwoner, vallen ze ook niet onder artikel 3 van het Frans-Belgische verdrag, maar onder artikel 18 van datzelfde verdrag dat de belastingbevoegdheid toekent aan België, ten titel van woonstaat van de vennoot. Ze zal deze maar heel zelden uitoefenen, omdat ze er meestal zal van uit gaan dat de meerwaarde ontstaan is in het kader van het normale beheer van het privévermogen van de vennoot.
Wanneer er sprake is van een “transparante” SCI zal Frankrijk zowel de meerwaarde voorvloeiend uit de overdracht van het onroerend goed, als deze die gerealiseerd wordt bij de verkoop van de aandelen van de SCI belasten, aangezien deze worden gelijkgesteld met « onroerende goederen ». Het nationale Franse recht belast zo de Franse niet-inwoners door een gecombineerde toepassing van artikel 3 van het Frans-Belgische verdrag, en artikel 244bis A van de Franse CGI. De fiscale heffing ten laste van niet-inwoners bedraagt in principe 19% (van de meerwaarde), waar de sociale heffingen moeten aan toegevoegd worden, met een minimum van 7,5%. Aangezien België het onroerend karakter van aandelen van de “transparante” SCI erkend heeft, zal ze geen aanspraak maken op de bevoegdheid om de onroerende meerwaarden die op die manier gerealiseerd worden te belasten.
Wanneer er sprake is van een “translucide” SCI zal Frankrijk haar belastingbevoegdheid op dezelfde manier uitoefenen als wanneer er sprake is van een “transparante” SCI. Ze zal inderdaad uit hoofde van onroerende meerwaarde de meerwaarde die door de Belgische vennoot werd bij de overdracht van het onroerend goed door de SCI werd bereikt (uitgestelde belasting op de vennoten van de SCI) belasten, maar ook de meerwaarde die deze laatste gerealiseerd heeft bij de overdracht van vruchten van de aandelen van de SCI. Dergelijke gelijkstelling van de aandelen van een “translucide” SCI met de aandelen van een “transparante” SCI (in hun aard van “onroerende goederen” volgens het Franse nationale recht) werd recent door de Franse Raad van State in een arrest van 24 februari 2020 gevalideerd. Niettemin erkent België in deze zaak zo’n onroerende aard van de aandelen van de “translucide” SCI niet en besluit ze zelf dat het hier gaat om roerende waarden. Krachtens artikel 18 van het Frans-Belgisch verdrag (artikel 15 van dit verdrag, dat handelt over dividenden, is inderdaad niet van toepassing omwille van de discrepantie van kwalificaties), zal de belastingbevoegdheid van de inkomsten die eruit zijn voortgekomen toegekend worden aan België. België zal die belastingbevoegdheid uitoefenen en zal de Belgisch vennoot belasten op de toekenning door de SCI van het deel van haar winsten die ontstaan zijn uit de onroerende overdracht, ten titel van uitgekeerd dividend. Dergelijk dividend zal in hun hoofde aan het afzonderlijk tarief van 30% belast worden in de personenbelasting. Deze belasting komt bij de Franse belasting (van 19%, + minimum 7,5%).
Dit houdt praktisch gezien een “dubbele belasting” in, maar één die rechtens niet te betwisten is, in die mate dat ze niet dezelfde belastingplichtige beoogt, maar wel twee verschillende belastingplichtigen, de SCI die rechtspersoonlijkheid bezit (hoewel de belasting die op haar rust “overdragen” wordt op haar vennoten) en de vennoot die fiscaal gezien in België woont. Het Hof van Beroep van Brussel heeft dit onlangs bevestigd in een arrest van 7 november 2019, dat zeer recent werd gepubliceerd en waarin de Belgische aanpak die nochtans strijdig is met de Franse praktijk valideert.
We dachten bij de laatste aanpassing van de Belgische wetgeving genaamd “Kaaimantaks” dat deze dubbele belasting zou geschrapt worden. Worden voortaan inderdaad viseert door het stelsel van de “transparantie” dat door het Belgische recht wordt geregeld, de bedrijven die door het Belgische fiscale recht niet als transparant worden beschouwd, maar wel door het fiscale recht van de Lidstaat van de Europese Economische Ruimte waarin deze bedrijven gevestigd zijn. Komen in aanmerking de bedrijven waarvan de inkomsten, krachtens de fiscale wetgeving van de Staat of de jurisdictie waar dit bedrijf gevestigd is, belast worden in hoofde van de vennoten van dit bedrijf. Dit standpunt is dus gericht op naar de bedrijven die in de Staat of de jurisdictie waar deze bedrijven gevestigd zijn, rechtspersoonlijkheid bezitten conform het burgerlijk recht, maar waarvan de belasting op de inkomsten uiteindelijk wordt geïnd in hoofde van de achterliggende aandeelhouder of vennoot. Het betreft doorgaans de situatie waarin een “translucide” SCI zich bevindt.
Voor de Belgische vennoten van een “translucide” SCI had deze toevoeging in het toepassingsveld van de “Kaaimantaks” een “oplossing” kunnen zijn voor het probleem van de “dubbele belasting” die hiervoor werd besproken, in de mate dat de vennoten door de toepassing van de fiscale transparantie behandeld zouden geweest zijn alsof ze de Franse onroerende inkomsten en/of de Franse onroerende meerwaarde (in geval van een latere verkoop van het goed) rechtstreeks zouden ontvangen hebben, zonder meer tegenstrijdigheid van interpretatie afhankelijk van of men zich in België bevindt of in Frankrijk… De SCI ziet zich echter uitgesloten van het toepassingsveld van de “Kaaimantaks” omdat de onroerende inkomsten/onroerende meerwaarden van dergelijke SCI voldoende belast worden in Frankrijk in hoofde van haar Belgische vennoot; Bovendien kent het Frans-Belgische verdrag de belastingbevoegdheid op dergelijke inkomsten (wanneer ze rechtstreeks door de Belgische vennoot zouden gerealiseerd zijn) toe aan Frankrijk. Daaruit moeten we afleiden dat de SCI buiten het beeld van de “Kaaimantaks” blijft…
Er zou echter binnenkort een redding moeten ontstaan, wanneer België en Frankrijk hun verdrag ter preventie van de dubbele belasting herbekijken. De belastingbevoegdheid op onroerende meerwaarden of gerealiseerd op aandelen van de SCI zou moeten behouden blijven in voordeel van Frankrijk. België zou deze kwalificatie deze keer moeten aannemen en niet langer de dubbele belasting die hiervoor wordt bekritiseerd, toepassen. In afwachting zal het nuttig zijn voor de belastingplichtige die zijn volgende fiscale aangifte voorbereidt samen met zijn boekhouder om zich te informeren over de fiscale behandeling van zijn Franse onroerende toestand in België, rekening houdend met de sancties die verbonden zijn aan het respecteren van de aangifteverplichtingen.