Levensverzekeringscontracten zijn interessante tools voor vermogensplanning die een veelheid aan mogelijke combinaties mogelijk maken. Zuivere levensverzekeringscontracten (alleen het risico op overlijden van de verzekerde is gedekt) of gemengde contracten (het risico van leven en het risico op overlijden van de verzekerde zijn gedekt).

De fiscale behandeling die voor deze contracten is voorbehouden, hangt in de eerste plaats af van de burgerlijke analyse van die contracten zoals deze resulteert uit het verzekeringsrecht van 4 april 2014 en het huwelijksstelsel dat mogelijk van toepassing is op de betrokken partijen. Ten tweede kunnen bepaalde ficties die vastgelegd zijn in het Wetboek van successierechten van toepassing zijn en leiden tot de conclusie dat deze contracten een fictief legaat bevatten dat onderworpen is aan successierechten. De door het wetboek ingestelde juridische ficties zijn afwijkend en moeten dus strikt worden uitgelegd.

Onder het mom van de inwerkingtreding van de nieuwe verzekeringswet (in 2014...) en het nieuwe huwelijksvermogensrecht (van kracht sinds 01/01/2018...), heeft de belastingdienst aan het begin van het jaar een nieuwe omzendbrief uitgevaardigd om de contouren van de belastingheffing te verduidelijken die van toepassing zijn op levensverzekeringscontracten afgesloten door personen die gehuwd zijn onder het stelsel van gemeenschap van goederen, maar ook door personen die gehuwd zijn onder het stelsel van scheiding van goederen of ongehuwde personen (Omzendbrief van de AS van de Patrimoniumdocumentatie 2021/C/2 van 7 januari 2021 betreffende art. 8 van het Wetboek van successierechten en belastingen die van toepassing zijn op verschillende soorten levensverzekeringscontracten). Deze nieuwe omzendbrief vervangt, met ingang van 01/09/2018 (!), een omzendbrief uit 2006, door een nieuwe methodologische aanpak. Het gaat om inwoners van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest en het Waals Gewest.

Hoewel de doelstelling lovenswaardig is, toont de lezing van deze omzendbrief aan dat de nieuwe methodologie vooral gericht is op de bestrijding van het gebrek aan belastingheffing dat, hoe juridisch ook, van toepassing is op bepaalde situaties die voortvloeien uit levensverzekeringscontracten. In dit verband moet worden opgemerkt dat het ontbreken van belastingheffing herhaaldelijk werd gevalideerd door beslissingen van de Dienst Voorafgaande Beslissingen (DVB), beslissingen die het nieuwe huwelijksvermogensrecht dat op 01/01/2018 in werking is getreden, op geen enkele wijze ongeldig wordt.

Enkele voorbeelden van de situaties die in de omzendbrief aan bod komen, geven inzicht in de nieuwe grondslagen die deze omzendbrief probeert vast te stellen.

• Voorbeeld 1: Volgens de omzendbrief is er een fictief legaat (en dus de toepassing van de successierechten) in het volgende geval: A en B zijn gehuwd onder het stelsel van gemeenschap van goederen. A is verzekeringsnemer en verzekerde (overlijdensrisicoverzekering); B is de begunstigde. B sterft voor A. De verzekeringsmaatschappij mag dus geen kapitaal betalen, aangezien B niet de verzekerde is en de verzekeringspolis verder loopt, met de aanduiding van een andere begunstigde. Het nieuwe huwelijksvermogensrecht bepaalt dat levensverzekeringen die namens de langstlevende echtgenoot worden voortgezet, worden beschouwd als een "eigen goed" van die echtgenoot met een "beloningsverplichting" aan de gemeenschap voor zover de premies werden betaald via de gemeenschappelijke fondsen van de echtgenoten. Volgens artikel 16 van het Wetboek van successierechten houdt bij de inning van de successierechten geen rekening met de bonussen die verbonden zijn aan de gemeenschap die bestond tussen de overledene en de langstlevende echtgenoot als het echtpaar bij het overlijden van de eerst stervende kinderen of nakomelingen in leven had. De situatie ontkomt aan successierechten. Volgens de omzendbrief moet echter worden aangenomen dat er sprake is van een fictief legaat in de zin van artikel 8, al. 4 W.Succ., aangezien A "wordt gevraagd" om bedragen of waarde te ontvangen in het kader van een levensverzekeringscontract, zodra A de polis kan afkopen. Hoe kan dit standpunt worden gerechtvaardigd wanneer dit recht op afkoop in het hoofde van A onafhankelijk van de dood van B bestaat en A bovendien misschien nooit zijn recht op afkoop zal kunnen uitoefenen?
• Voorbeeld 2: A en B zijn zowel verzekeringsnemers als verzekerden; Er vindt geen betaling plaats bij het overlijden van A alleen of van B alleen; Wanneer A en B overlijden, is C de begunstigde van het contract. Bij het overlijden van A (of B) neemt B of (A) alle rechten over die aan de verzekeringnemer zijn verbonden (ofwel verpanden, afkopen of zelfs afstaan van zijn rechten), dit onder een post mortem overdracht van het verzekeringscontract. De omzendbrief behandelt deze post mortem overdracht als een schenking onder voorwaarde van overleven van de schenker, met inachtneming van de schenkingsrechten voor de helft van de aflossingswaarde in het geval dat de premies via beleggingsfondsen werden betaald, ongeacht of de langstlevende echtgenoot het contract daadwerkelijk heeft afgelost. De verzekeringswet impliceert echter niet de aanvaarding van de cessionaris (voorwaarde vereist voor een schenking), wat de DVB heeft toegegeven...
• Voorbeeld 3: A is de enige onderschrijver, A en B zijn verzekerden, met een eenzijdige overdracht post mortem door A van al zijn rechten die voortvloeien uit het verzekeringscontract aan B. Ook hier analyseert de omzendbrief deze situatie als een onrechtstreekse schenking (want zonder tegenpartij) op voorwaarde van het overleven van de begiftigde. Een schenking impliceert echter aanvaarding van de schenking door de begiftigde, in beginsel onbestaande omdat de verzekeringswet niet voorziet in een document houdende aanvaarding.

De rechtspraak is unaniem: de nieuwe omzendbrief schendt niet alleen het beginsel van gelijkheid van belasting maar ook dat van de niet-retroactiviteit van de belastingwet.

Als de omzendbrief ten uitvoer wordt gelegd, zal dit ongetwijfeld tot veel geschillen leiden, die echter in het voordeel van de belastingplichtige zouden moeten zijn.