La procédure normale de dépôt des comptes annuels d’une société commerciale ou civile impose que ces comptes soient établis, présentés à l’assemblée générale, et approuvés par celle-ci.

Les comptes annuels sont ensuite déposés à la Banque Nationale de Belgique, en vue de leur publication, ce qui les rend opposables aux tiers, en ce compris l’administration fiscale, qui se doit donc, en principe, de respecter le contenu des comptes annuels pour l’établissement de la taxation, sauf bien entendu si elle trouve matière à rectification de la situation fiscale de la société, ou l’hypothèse d’un rejet de la comptabilité eu égard à un éventuel caractère non probant de celle-ci.

La société elle-même est également tenue de respecter le contenu de ses propres comptes.

Toutefois, le droit comptable lui permet de rectifier les erreurs présentes dans les comptes annuels, selon une procédure fort simple : il suffit de présenter à l’assemblée générale de nouveaux comptes annuels, corrigeant l’erreur, et, si l’assemblée générale les approuve, de déposer lesdits comptes à la Banque Nationale de Belgique, pour une publication rectificative.

Il arrive que cette modification des comptes annuels ait une incidence fiscale, auquel cas la société doit déposer une nouvelle déclaration fiscale pour l’exercice d’imposition concerné par la modification des comptes (et éventuellement, pour tous les exercices ultérieurs, s’ils sont influencés par cette modification; on pense par exemple à la correction d’une erreur dans les amortissements pratiqués par la société).

En principe toujours, ces nouveaux comptes sont également opposables à l’administration fiscale, mais… pas dans tous les cas.

Ce qui est toujours permis, c’est de corriger des erreurs comptables (ayant éventuellement une incidence sur le plan fiscal, mais pas nécessairement). La comptabilité se doit en effet de refléter la situation réelle du patrimoine de la société ; le principe de la représentation de l’image fidèle veut que toute erreur comptable puisse donc être corrigée.

Encore faut-il qu’il s’agisse bien … d’une erreur.

Il n’est évidemment pas question de manipuler les comptes sociaux en vue d’accorder à la société un avantage fiscal, qui conduirait par exemple la société à ne pas s’acquitter d’un impôt qui serait dû si les comptes étaient établis correctement. La société se trouve alors dans une situation où elle établit de faux comptes (ce qui est pénalement répréhensible), qu’elle travestit ensuite sous la forme d’une erreur comptable.

Toute la difficulté réside dès lors dans la nécessité de démarquer les « vraies erreurs comptables », des « arrangements fiscaux a posteriori », qui constituent une violation de la loi.

Le Tribunal de première instance de Namur a rendu récemment, au mois de mai 2012, une décision qui mérite d’être soulignée, qui décide que : « l’impôt est dû ou il ne l’est pas : si un contribuable se trompe dans une déclaration, que ce soit en fait ou en droit, en exagérant sa base imposable ou en omettant de revendiquer un avantage auquel il peut prétendre, rien ne peut justifier de lui dénier la possibilité d’en obtenir la rectification. Il est de principe qu’une erreur ne fait jamais compte ».

Le Tribunal, dans ce cas d’espèce, a considéré que si l’administration pouvait corriger des déclarations inexactes, le contribuable devait pouvoir faire de même, et il a donc ordonné le dégrèvement de l’impôt enrôlé. Mais il était très clair qu’il s’agissait d’une erreur comptable manifeste, et non d’un acte intentionnel de la société, ou d’un choix délibéré de gestion.

La société ne peut en effet faire porter à l’Etat belge la responsabilité financière, sous la forme d’une diminution de l’impôt dû, d’un choix de gestion qu’elle effectue, et sur lequel elle souhaiterait revenir par la suite, vu qu’une autre voie fiscale pourrait être adoptée, par hypothèse moins onéreuse.

L’erreur matérielle que le Code des sociétés admet comme cause de rectification des comptes annuels ne peut donc être confondue avec l’expression d’une décision d’un organe d’administration ou de l’assemblée générale: en matière de fiscalité, la société doit assumer ses décisions, mais non ses erreurs.

Il faut également, cela va de soi, que cette erreur soit commise de bonne foi (en effet, si une erreur est commise de mauvaise foi, cela revient nécessairement à effectuer un choix de gestion, de manière volontaire et consciente).

La jurisprudence est relativement stricte dans son appréciation de la notion d’erreur. L’essentiel est de distinguer ce qui peut être imputable à une décision réfléchie de la société, et ce qui ne peut l’être.

Une ligne qui nous paraît devoir être tracée, est que la société ne peut être considérée comme ayant pris la décision de maintenir une situation qui n’est pas conforme aux faits matériels, tels qu’ils ont été vécus par la société.

Par exemple, la société ne pourrait « décider » de maintenir parmi les créances ou les dettes en compte courant, des créances ou des dettes devenues inexistantes, parce que remboursées. Une telle décision serait contraire aux faits matériels.

Si la dette a été remboursée, le fait de la maintenir en compte courant dans les livres de la société, ne peut être qu’une erreur matérielle, à partir du moment où la société est en mesure de démontrer son remboursement.

De même, une société ne pourrait raisonnablement décider de soumettre à l’impôt un montant, en le comprenant dans son chiffre d’affaires, alors que cette composante de son chiffre d’affaires n’est, légalement, pas taxable (par exemple, une plus-value sur actions, ou une plus-value simplement actée, déclarées par erreur dans la base taxable). Cependant, le seul fait que la société n’ait pas bénéficié d’un avantage fiscal accordé à tel type de revenu ou de dépense, ne suffit pas pour démontrer le fait qu’elle a réellement commis une erreur, en ne déclarant pas correctement le revenu ou la charge correspondante.

Le juge se fondera sur un ensemble de faits, pour décider si une société normalement prudente et diligente aurait également pu commettre cette erreur, et si aucune composante intentionnelle ne peut être trouvée.

En cas de doute, le principe selon lequel la loi fiscale est d’interprétation restrictive doit s’appliquer, en faveur du contribuable, quant à l’existence d’une erreur de bonne foi de la société.

De normale procedure voor de neerlegging van jaarrekeningen van een commerciële of burgerlijke onderneming vereist dat deze jaarrekeningen worden opgesteld, aan de algemene vergadering worden voorgelegd en door deze worden goedgekeurd.

De jaarrekeningen worden daarna neergelegd bij de Nationale Bank van België, voor publicatie, waardoor ze tegenstelbaar worden aan derden, met inbegrip van de fiscale administratie die daardoor, in principe, gehouden is de inhoud van de jaarrekening te respecteren voor het vastleggen van belastingen, behalve natuurlijk als zij materiaal terugvindt om de fiscale situatie van de onderneming te rectificeren, of de hypothese van een afwijzing van de boekhouding een eventueel niet overtuigend karakter in aanmerking nemend.

De onderneming zelf is ook gebonden de inhoud van haar eigen rekeningen te respecteren.

Het boekhoudrecht laat haar echter toe om fouten in de jaarrekeningen te rectificeren volgens een eenvoudige procedure: het is voldoende om nieuwe jaarrekeningen die de fout herstelt, aan de algemene vergadering voor te leggen, en, indien de algemene vergadering die goedkeurt, om deze rekeningen bij de Nationale Bank van België neer te leggen, voor een rechtzettende publicatie.

Het gebeurt dat deze aanpassing van de jaarrekeningen een fiscale impact heeft, in dat geval moet de onderneming een nieuwe fiscale aangifte indienen voor het belastbare boekjaar waarop de rectificatie van de jaarrekening betrekking heeft (en eventueel, voor alle toekomstige boekjaren als deze beïnvloed worden door deze aanpassing; we denken bijvoorbeeld aan het corrigeren van een fout in de door de onderneming uitgevoerde afschrijvingen).

In principe zijn deze nieuwe jaarrekeningen ook altijd tegenstelbaar aan de fiscale administratie, maar …..niet in alle gevallen.

Wat altijd toegestaan is, is om boekhoudkundige fouten (die eventueel, maar niet noodzakelijkerwijs, een invloed hebben op fiscaal niveau) te corrigeren. De boekhouding moet inderdaad de werkelijkheid van het patrimonium van de onderneming weerspiegelen; het principe van de weergave van het getrouw beeld laat dus toe dat elke boekhoudkundige fout kan gecorrigeerd worden.

Maar nog moet het zeker gaan om … een fout.

Er mag inderdaad geen sprake zijn van het manipuleren van de sociale balans met het oog op het toekennen van een fiscaal voordeel aan de onderneming, wat de onderneming bijvoorbeeld zou kunnen leiden tot het niet betalen van een belasting die zou verschuldigd zijn indien de jaarrekeningen correct werden opgesteld. De onderneming zit dan in een situatie waarin zij valse jaarrekeningen opstelt (wat strafrechtelijk verwerpelijk is), die ze daarna vermomt als boekhoudkundige fout.

De moeilijkheid ligt dus in de noodzaak om de “echte boekhoudkundige fouten” te onderscheiden van “ fiscale regelingen a posteriori", wat een schending van de wet inhoudt.

De Rechtbank van Eerste Aanleg van Namen heeft onlangs, in mei 2012, een vonnis geveld die verdient om onderlijnd te worden, en die beslist dat: " de belasting is verschuldigd of niet: als een belastingplichtige zich vergist in een aangifte of het nu, in feite is of in rechte, door te overdrijven in zijn belastbare basis of door te vergeten een voordeel op te eisen waarop hij recht heeft, niks kan rechtvaardigen om hem de mogelijkheid te ontnemen om een rectificatie te bekomen. Het is een grondbeginsel dat een fout nooit de rekening maakt”.

Het Hof heeft in dit geval geoordeeld dat als de administratie de onjuiste aangiftes kon corrigeren, de belastingplichtige dat ook moest kunnen, en ze heeft dus de ingeroepen belastingvermindering bevolen. Maar het was heel duidelijk dat het om een manifeste boekhoudkundige fout ging en niet om een opzettelijke daad van de onderneming, of een opzettelijke keuze van beheer.

De onderneming kan de financiële verantwoordelijkheid van een keuze van beheer dat zij uitoefent, inderdaad toedragen aan de Belgische staat, onder de vorm van een vermindering van de verschuldigde belasting, en op dewelke zij later zou willen terugkomen, aangezien een andere fiscale piste zou kunnen aangenomen worden, via een minder dure hypothese.

De materiële fout die het Wetboek van Vennootschappen erkent als grond voor rectificatie van de jaarrekeningen mag dus niet verward worden met de bekendmaking van een beslissing van een administratief orgaan of van de algemene vergadering: inzake fiscaliteit moet de onderneming de gevolgen van haar beslissingen dragen, maar niet haar fouten.

Het moet uiteraard ook zo zijn dat deze fout te goeder trouw gemaakt werd ( het is inderdaad zo dat als een fout te kwader trouw gemaakt werd, dit onvermijdelijk neerkomt op het maken van een beheerkeuze, op een vrijwillige en bewuste manier).

De rechtspraak is relatief strikt in haar beoordeling van het begrip van fout.

Het belangrijkste is het onderscheid te maken tussen hetgeen het gevolg kan zijn van een weldoordachte beslissing van de onderneming en hetgeen dat niet kan zijn.

Een lijn die volgens ons moet getrokken worden, is dat de onderneming kan niet worden beschouwd alsof het de beslissing heeft genomen om een situatie te behouden die niet conform is met de materiële feiten zoals deze door de onderneming werden beleefd.

Bijvoorbeeld, de onderneming kan niet “beslissen” om onder de vorderingen of schulden op de rekening-courant, vorderingen of schulden die onbestaande zijn geworden omdat ze terugbetaald werden, te behouden. Dergelijke beslissing zou indruisen tegen de materiële feiten

Als de schuld terugbetaald werd, zal het feit deze te behouden in rekening-courant in de boeken van de onderneming slechts een materiële fout kunnen zijn, vanaf het ogenblik dat de onderneming in de mogelijkheid verkeert om haar terugbetaling aan te tonen.

Op dezelfde manier zou een onderneming redelijkerwijze kunnen beslissen om een bedrag aan belastingen te onderwerpen door het op te nemen in haar omzetcijfer, terwijl dat dit onderdeel van haar omzetcijfer, wettelijk gezien, niet belastbaar is (bijvoorbeeld, een meerwaarde op aandelen, of een eenvoudig geacteerde meerwaarde, die per ongeluk in belastbare basis werden aangegeven).

Niettemin volstaat het enige feit dat de onderneming niet genoten heeft van een fiscaal voordeel dat aan dat soort inkomsten en uitgaven wordt toegekend, niet om aan te tonen dat zij echt een fout heeft begaan door niet correct de inkomsten of de overeenkomstige lasten aan te geven.

De rechter zal zich baseren op een aantal feiten, om te beslissen of een normaal gesproken verstandige en ijverige onderneming deze fout ook kan maken, en geen enkele opzettelijk element kan gevonden worden.

In geval van twijfel, moet het principe volgens hetwelke de fiscale wet restrictief moet geïnterpreteerd worden, van toepassing, in het voordeel van de belastingplichtige met betrekking tot het bestaan van een fout begaan te goeder trouw door de onderneming.