Moet een uitgave die door een vennootschap werd gedaan noodzakelijkerwijs gekoppeld zijn aan haar activiteit om aftrekbaar te zijn?

Het Hof van Cassatie heeft hierop in drie recente arresten van 4 en 12 juni 2015 (Cass. 4 juni 2015, A.R. F.14.0185.F ; Cass., 12 juni 2015, A.R. F.14.0212.N ; Cass. 12 juni 2015, A.R. F.13.0163) negatief geantwoord.

Op die manier bevestigt ze haar nieuwe rechtspraak naar aanleiding van een arrest van 11 september 2014 waarmee ze op haar traditionele positie leek terug te komen en de noodzaak van een causaal verband tussen de kosten waarvoor de aftrek werd gevraagd en het maatschappelijk doel van de vennootschap die tot deze kosten leidt, leek in vraag te stellen.

In die arresten sprak het Hof van Cassatie zich uit over de interpretatie die aan artikel 44, §1e van het WIB64 (actueel art. 49 WIB92) moet gegeven worden en volgens hetwelke:

“ Als beroepskosten zijn aftrekbaar de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed. “

In de drie gevallen die aan het Hof van Cassatie werden voorgelegd, handelt het om “ F.B.B. verrichtingen ” gebaseerd op de aankoop van buitenlandse obligaties. Deze verrichtingen bestonden uit het aankopen van obligaties kort voor de vervaldag van hun intresten om deze onmiddellijk door te verkopen na deze vervaldag.

Rekening houdend met de kosten verbonden aan de verrichting was het resultaat vaak verwaarloosbaar, zelfs negatief, maar door de toepassing van artikel 285 van het WIB92 en van de verdragen ter preventie van de dubbele belasting, verwachtten de bedrijven een fiscaal voordeel door de imputatie van de Forfaitaire Buitenlandse belasting (F.B.B.).

Dit soort verrichtingen, die een fiscaal voordeel najagen, konden niet beschouwd worden als verbonden met de bedrijfsactiviteit die door de bedrijven in kwestie wordt uitgeoefend. Niettemin werden de verkregen intresten weldegelijk aangegeven en belast in hoofde van het bedrijf.

De administratie betwistte het imputatierecht van de F.B.B. en verwees hiervoor naar de rechtspraak van het Hof van Cassatie volgens hetwelke een beroepskost slechts kon afgetrokken worden voor zover deze werd gemaakt met het oog op het verwerven of behouden van inkomsten, maar ook voor zover zij verbonden is met de uitoefening van het beroep, anders gezegd, verbonden is met de bedrijfsactiviteit.

Deze positie die ongewijzigd bleef sinds een arrest van 18 januari 2001 was het voorwerp van levendige kritiek in de rechtsleer. Enerzijds is er in artikel 49 van het WIB92 niet expliciet een dergelijke voorwaarde opgenomen en werd er geen referentie gemaakt naar het maatschappelijk doel. Anderzijds is een dergelijke voorwaarde niet vereist opdat een inkomen verkregen door een bedrijf in die context als professioneel en belastbaar zou gekwalificeerd worden.

Het is dus met ontgoocheling dat deze zelfde doctrine het arrest van 26 november 2009 van het Grondwettelijk Hof had aangenomen en met dewelke zij negatief had geantwoord op de volgende vraag :

“ Schenden de artikelen 49 en 183 van het WIB, geïnterpreteerd als zouden ze betekenen dat een uitgave slechts als beroepskost aftrekbaar is wanneer ze noodzakelijkerwijs verbonden is met de bedrijfsactiviteit of met haar maatschappelijk doel terwijl dat eender welk ander inkomen dat door datzelfde bedrijf met een professioneel karakter wordt verkregen in principe belastbaar is, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet? ” Toch is het Hof van Cassatie thans uitdrukkelijk op haar rechtspraak teruggekomen die we konden kwalificeren als contra legem, aangezien een voorwaarde aan de wet werd toegevoegd.

Aldus, denkend aan de bepalingen van artikel 44 WIB64, beslist het Hof dat uit deze bepaling niet blijkt dat de aftrek van beroepskosten onderhevig moet zijn aan de voorwaarde dat ze moeten verbonden zijn met de bedrijfsactiviteit die uit haar maatschappelijk doel blijft.

“ Het hof komt hiermee terug op zijn vroegere rechtspraak ” .

Une dépense effectuée par une société doit-elle se rattacher nécessairement à son activité sociale pour être déductible ?

La Cour de cassation a répondu par la négative dans trois récents arrêts des 4 et 12 juin 2015 (Cass. 4 juin 2015, R.G. F.14.0185.F ; Cass., 12 juin 2015, R.G. F.14.0212.N ; Cass. 12 juin 2015, R.G. F.13.0163).

Elle confirme ainsi sa nouvelle jurisprudence amorcée à l’occasion d’un arrêt du 11 septembre 2014 par lequel elle semblait revenir sur sa position traditionnelle et remettre en cause la nécessité d’un lien de causalité entre les frais dont la déduction est postulée et l’activité sociale de la société qui les expose.

Dans ces arrêts, la Cour de cassation se prononçait sur l’interprétation qu’il convient de donner à l’article 44, §1er du CIR64 (actuel art. 49 CIR92) selon lequel :

« Les dépenses ou charges professionnelles déductibles sont celles que le contribuable a faites ou supportées pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont il justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants, ou, quand cela n'est pas possible, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment. »

Dans les trois cas soumis à la Cour de cassation, il s’agissait d’ « opérations QFIE » basée sur l’acquisition d’obligations étrangères. Ces opérations consistaient à acheter les obligations peu avant l'échéance des intérêts pour les revendre immédiatement après cette échéance. Compte tenu des frais inhérents à l’opération, le résultat était souvent négligeable, voire négatif, mais par application de l’article 285 du CIR92 et des conventions préventives de la double imposition, les sociétés escomptaient un avantage fiscal par l'imputation de la Quotité Forfaitaire d’Impôt Etranger (QFIE).

Ce type d’opérations, poursuivant un avantage fiscal, ne pouvait être considéré comme inhérent à l’objet social poursuivi par les sociétés en cause. Toutefois, les intérêts perçus avaient bien été déclarés et imposés dans le chef de la société.

L’administration contestait le droit à l’imputation de la QFIE se référant à la jurisprudence de la Cour de cassation selon laquelle un frais professionnel ne pouvait être déduit que pour autant qu’il soit fait en vue d’acquérir et de conserver des revenus, mais également qu’il soit inhérent à l’exercice de la profession, autrement dit, se rattache à l’activité sociale.

Cette position constante depuis un arrêt du 18 janvier 2001 faisait l’objet de vives critiques en doctrine. D’une part, l’article 49 du CIR ne contient pas expressément une telle condition, aucune référence n’étant faite à l’objet social. D’autre part, une telle condition n’est pas requise pour qu’un revenu perçu par une société soit qualifié de professionnel et imposable à ce titre.

C’est alors avec déception que cette même doctrine avait accueilli l’arrêt du 26 novembre 2009 de la Cour constitutionnelle par lequel elle avait répondu par la négative à la question suivante :

« Les articles 49 et 183 du CIR, interprétés comme signifiant qu’une dépense n’est déductible comme charge professionnelle que lorsqu’elle se rattache nécessairement à l’activité de la société ou à son objet social alors que tout revenu quelconque généré par la même société à un caractère professionnel et est en principe imposable violent-ils les articles 10 et 11 de la Constitution ? »

Qu’à cela ne tienne, la Cour de cassation est désormais expressément revenue sur sa jurisprudence que l’on pouvait qualifier de contra legem puisqu’ajoutant une condition à la loi.

Ainsi, rappelant les termes de l’article 44 CIR64, la Cour décide qu’il ne ressort pas de cette disposition que la déduction de frais professionnels soit subordonnée à la condition qu’ils soient inhérents à l’activité sociale de la société telle qu’elle ressort de son objet social.

Comme le dit la Cour, « Het hof komt hiermee terug op zijn vroegere rechtspraak»¹.