En présence d’une situation impliquant un élément d’extranéité, le traitement fiscal d’une « opération » ne peut en général être déterminé en ayant égard aux seules dispositions fiscales du droit interne.

Telle situation se présentera, par exemple, lorsqu’un contribuable belge bénéficie de revenus, professionnels ou autres, qui trouvent leur source dans un Etat étranger, ou encore lorsque ce contribuable investit dans une entité étrangère, et que celle-ci rémunère cet investissement (princ. sous forme de dividendes ou d’intérêts, etc).

Traitées sous la seule considération du droit fiscal belge, ces situations induisent une imposition du contribuable en Belgique. Le contribuable belge est en effet imposé sur son revenu global mondial, en ce compris ses revenus d’origine étrangère.

En cette hypothèse, ce même contribuable est susceptible de subir une double, voire parfois une triple, imposition, selon la complexité de la situation, pour l’hypothèse où l’Etat de la source du revenu impose également ce même revenu, suivant ses propres règles internes.

C’est ici qu’interviennent les conventions préventives de la double imposition. Celles-ci n’ont pas vocation à identifier le traitement fiscal d’un revenu perçu dans une situation qui présente un élément d’extranéité. Mais bien, et uniquement, d’attribuer, entre l’Etat de la source du revenu, et l’Etat de la résidence du contribuable qui le perçoit, lequel dispose du pouvoir d’imposition sur ledit revenu.

La Belgique a conclu de nombreuses conventions de ce type. Ainsi, le contribuable belge est relativement bien protégé (ou devrait l’être) des risques de double imposition.

Toutes les conventions préventives conclues par la Belgique prévoient, outre les règles attributives du pouvoir d’imposition relatif aux divers revenus susceptibles d’être perçus ou de bénéficier à un contribuable, des règles méthodologiques qui s’imposent aux Etats liés conventionnellement, afin d’éliminer la double imposition susceptible d’être induite par l’application de leurs règles de droit interne.

La plupart des conventions préventives conclues par la Belgique imposent aux autorités fiscales belges, lorsque la Belgique qualifie au titre d’Etat de la résidence, d’accorder l’exemption des revenus de source étrangère perçus par un contribuable belge, lorsque le pouvoir d’imposition sur ces revenus est dévolu à l’Etat de la source. Cette méthode s’applique en général à tous les revenus d'origine étrangère recueillis par les résidents de la Belgique, à l'exception des dividendes, intérêts et redevances.

La méthode conventionnelle d’élimination de la double imposition par voie d’exemption n’est pas libellée de la même manière dans toutes les conventions préventives de la double imposition signées par la Belgique.

Certaines conventions octroient l’exemption conventionnelle (généralement, sous l'article 23 (ou 22) de la convention) en présence d’un revenu "imposable" dans l'Etat de la source, d’autres au profit d’un revenu "imposé" dans l'Etat de la source, et d’autres encore uniquement lorsque le revenu est "effectivement imposé" dans l'Etat de la source. Ces 3 situations visent évidemment des situations factuelles fort différentes.

A l’effet de diverses circulaires, les autorités fiscales belges ont fixé leur interprétation des termes conventionnels, et les conditions d’octroi de l’exemption d’imposition en Belgique, lorsqu’il s’agit de l’Etat de la résidence. Tel est l’objectif des circulaires AFER du 11 mai 2006 (Ci.R9.Div/577.956) et AAF du 6 avril 2010 (Ci. 4/2010), et plus récemment, de la circulaire n° Ci.2018/C/94 du 20 juillet 2018.

Ainsi, lorsqu'une convention prévoit une exemption pour un revenu "imposable conformément à la Convention" dans l'Etat de la source, la Belgique, en tant qu'Etat de résidence, accordera l’exemption ce revenu même si l'Etat de la source n'exerce pas le droit d'imposition prévu par la convention et ce, quelle qu’en soit la raison. L'expression "imposable conformément à la Convention" implique donc que l'exemption doit être octroyée sans avoir égard au traitement fiscal du revenu par l'Etat de la source. Ce libellé, conforme à celui du "Modèle OCDE" des conventions préventives, se retrouve par exemple dans la convention conclue entre la Belgique et la France.

Nombreuses conventions ne retiennent pas ce libellé, et prévoient plutôt que l'exemption ne peut être accordée que si le revenu est "imposé" dans l'Etat partenaire. En pareil cas, un revenu recueilli par un résident belge ne sera exempté que lorsque ce revenu est imposable dans l'Etat de la source conformément à la convention concernée, et que ce revenu aura été soumis dans cet Etat au régime d'imposition qui lui est normalement applicable. Il est de longue date considéré qu’"être soumis à un régime d'imposition" n'implique pas que le revenu soit effectivement imposé. Ainsi, lorsqu'un revenu professionnel qui est soumis à un impôt sur le revenu ne donne lieu au paiement d'aucun impôt en raison, par exemple, de la déduction de pertes professionnelles antérieures, conformément à la législation de l'Etat de la source, il faut considérer que le revenu en question est soumis à un régime fiscal, et qu’il est dès lors "imposé". De même, lorsque la législation fiscale de l'Etat de la source prévoit expressément qu'un élément de revenu n'est pas imposable, ou qu'un élément de revenu, en principe soumis à un impôt sur le revenu, est exonéré sous certaines conditions, il faut également considérer que cet élément de revenu est soumis à un régime fiscal et qu’il est donc "imposé". L’on résume souvent ce principe sous l’adage "exemption d’impôt vaut impôt". Cette position est conforme à l’enseignement de la Cour de cassation, consacrée dans un arrêt du 15 septembre 1970 (arrêt « Sidro »). L’administration fiscale soutient par contre, depuis longtemps déjà, que des revenus ne sont pas "imposés" dans l'Etat de la source lorsque la législation fiscale de cet Etat ignore ces revenus, qui n'entrent en cette hypothèse pas dans l'assiette des impôts sur le revenu de cet Etat, ou encore lorsque la législation fiscale de l’Etat de la source ignore une catégorie particulière de contribuables.

Enfin, plus rarement, certaines conventions prévoient que l'exemption ne peut être accordée que si le revenu est "effectivement imposé" dans l'Etat de la source. Un revenu est "effectivement imposé" dans l'Etat de la source lorsque ce revenu est y soumis à l'impôt et n'y bénéficie d'aucune exemption fiscale. Un revenu susceptible d’être considéré comme "imposé" n'est, dès lors, pas considéré comme "effectivement imposé" si le régime fiscal normalement applicable à ce revenu (en vertu de la législation de l'Etat de la source) prévoit une non-imposition ou une exemption d'impôt pour ce revenu. Par contre, un revenu peut être considéré comme "effectivement imposé" lorsque ce revenu est repris, dans l’Etat de la source, dans la base imposable sur laquelle l'impôt est calculé mais qu'aucun impôt n'est effectivement dû dans cet Etat, suite à la déduction de dépenses ou de pertes, ou encore à l'octroi d'avantages fiscaux.

L’application de ces principes par l’administration fiscale a récemment donné lieu à quelques divergences d’interprétation entre le contribuable belge et l’administration fiscale, que la Cour de cassation a été amenée à trancher.

De manière assez évidente, les litiges concernent particulièrement les hypothèses dans lesquelles la convention litigieuse retient le critère du revenu "imposé" (dans l’Etat de la source), que l’administration tente parfois de lire comme étant celui du revenu "effectivement imposé".

Ainsi, la Cour de cassation a prononcé un premier arrêt, en date du 25 janvier 2018 (F.16.0060.N.), dans une affaire mettant en cause l’interprétation de la (nouvelle) convention préventive de la double imposition belgo-néerlandaise. Le pourvoi était formé par l'administration fiscale contre un arrêt de la Cour d'appel de Gand. Cette dernière avait considéré qu'il n'était pas nécessaire, en vue d’accorder une exonération en Belgique, de vérifier si un revenu dont le pouvoir d'imposition revenait aux Pays-Bas, y était effectivement imposé, alors que la convention utilisait effectivement les termes "imposé" (et non "effectivement imposé"). La Cour de cassation a jugé, à juste titre selon nous, que la Belgique (en tant qu'État de résidence) n'a pas le droit d'imposer les revenus réalisés par un résident belge aux Pays-Bas, sur lesquels les Pays-Bas disposent du pouvoir d'imposition en vertu de la convention préventive de la double imposition, si ces revenus ne sont pas effectivement imposés aux Pays-Bas.

Il faut noter, à cet égard, que l’administration fiscale, refusant de s’incliner face à la position issue de l’arrêt du 25 janvier 2018, a publié une circulaire, du 20 juillet 2018 (Ci.2018/C/94), par laquelle elle maintient l’exigence d’une "imposition effective" du revenu dans l’Etat de la source (càd aux Pays-Bas), au titre de condition d’octroi du régime de l’exonération du même revenu, en Belgique. La circulaire précise, à cet égard, et en contradiction avec la jurisprudence de la Cour de cassation, que « La Belgique n'octroie dès lors pas d'exonération lorsqu'il s'agit de revenus réalisés aux Pays-Bas et pour lesquels le pouvoir d'imposition est dévolu aux Pays-Bas s'il apparaît qu'il n'existe pas de régime d'imposition aux Pays-Bas pour les revenus en question, ou s'il apparaît que les revenus concernés bénéficient d'une exonération fiscale aux Pays-Bas ».

Plus récemment encore, la Cour de cassation a été amenée à se prononcer dans une affaire mettant en cause l’interprétation de la convention préventive de la double imposition conclue entre la Belgique et les Emirats Arabes Unis, qui, elle également, prévoit l’exemption par la Belgique d’un revenu "imposé" dans les Emirats Arabes Unis (cf. art. 23, §2, a) de la Convention). La Cour a rendu son arrêt en date du 25 juin 2021 (F.18.0112.N).

La cause concernait des revenus professionnels perçus par un contribuable belge, qui trouvaient leur source aux Emirats Arabes Unis. Le pouvoir de taxation quant à ces revenus était attribué aux Emirats Arabes Unis par l’article 16, §1er, de la convention. L’administration fiscale refusait d’accorder l’exonération de ces revenus en Belgique, se fondant sur le critère du "revenu imposé" prévu conventionnellement. La Cour d’appel de Bruxelles avait fait droit à la thèse administrative, considérant qu'en l'espèce les revenus litigieux obtenus par le contribuable ne peuvent pas bénéficier d'une exonération fiscale en Belgique, du fait qu’aux Émirats Arabes Unis, les revenus des personnes physiques ne sont pas soumis à un régime fiscal. Selon la Cour d’appel, l'assujettissement à un impôt implique que le revenu soit soumis au régime fiscal qui lui est normalement applicable (qu'il y ait prélèvement ou exonération), ce qui n'est pas le cas aux Émirats Arabes Unis. Les revenus des personnes physiques ne peuvent y être effectivement imposés en l'absence d'un régime fiscal applicable à ces revenus. Il ne peut pas non plus y avoir de revenus exonérés aux Émirats Arabes Unis, pas même de manière "implicite" comme le suggérait le contribuable, puisqu'il est impossible d'être exonéré d'un impôt qui n'est pas prélevé… La Cour d’appel en avait conclu que du fait que les revenus en question ne sont visés par aucune disposition de la législation fiscale des Émirats Arabes Unis, il est donc exclu que ces revenus puissent être considérés comme "imposés".

Par son arrêt du 25 juin 2021, la Cour de cassation confirme cette interprétation, puisqu’elle précise que les revenus ne peuvent être considérés comme "imposés" aux Émirats Arabes Unis, lorsqu'ils n'y sont soumis à aucun régime fiscal. La Cour valide également le fait qu’en telle hypothèse, ces revenus peuvent être imposés en Belgique. La Cour rejette, à cet égard, l'argument selon lequel les autorités fiscales belges ne devraient pas être autorisées à imposer ces revenus alors qu'ils n'ont pas été imposés aux Émirats Arabes Unis, puisque ce pays ne connaît pas d'impôt sur le revenu des personnes physiques.

En conclusion, il ne subsiste guère de doute quant au fait que l’administration fiscale belge refusera désormais toute exemption fiscale au contribuable belge qui bénéficie de revenus en provenance d’un Etat qui, à l’instar des Emirats Arabes Unis, n’organise pas de régime fiscal qui soit applicable à ces revenus. Il reviendra au contribuable concerné de vérifier que l’interprétation que donnent les autorités fiscales belges des règles fiscales applicables dans l’Etat de la source sont correctes, et de rapporter la preuve du contraire, s’il y a lieu (puisqu’il en a la charge). Tel pourra être le cas, par exemple, si le contribuable parvient à prouver qu’il existe bel et bien, dans l’Etat de la source, un régime fiscal, mais que les règles et modalités de celui-ci aboutissent au final à une absence d’impôt à payer localement. Encore faudra -t’il pour cela que le contribuable fournisse une analyse juridique précise des règles prévues par le droit étranger, et de leur interprétation au regard du droit belge.

In aanwezigheid van een situatie die een “element van vreemdheid” met zich mee brengt, kan de fiscale behandeling van een "transactie" in het algemeen niet uitsluitend worden bepaald aan de hand van de belastingbepalingen van het nationale recht.

Een dergelijke situatie zal zich bijvoorbeeld voordoen wanneer een Belgische belastingplichtige profiteert van inkomsten, al dan niet beroepsinkomsten, die afkomstig is uit een vreemde staat, of wanneer deze belastingplichtige investeert in een buitenlandse entiteit, en deze vreemde staat deze investering vergoedt (princ. onder de vorm van dividenden of interesten, enz.).

Behandeld onder de enige overweging van het Belgische fiscaal recht, leiden deze situaties tot belastingheffing van de belastingplichtige in België. De Belgische belastingplichtige wordt belast op zijn totale wereldwijde inkomsten, inclusief zijn inkomsten van buitenlandse oorsprong.

In dit geval zal diezelfde belastingplichtige waarschijnlijk onderworpen worden aan een dubbele of zelfs driedubbele belasting, afhankelijk van de complexiteit van de situatie, in het geval dat de bronstaat van de inkomsten ook dezelfde inkomsten belast, volgens zijn eigen nationale regels.

Hier komen dubbelbelastingverdragen tussen. Deze zijn niet bedoeld om de fiscale behandeling van ontvangen inkomsten in een situatie met een element van vreemdheid te identificeren. Maar wel, en alleen, om te bepalen, tussen de bronstaat van de inkomsten, en de verblijfstaat van de belastingplichtige die ze ontvangt, wie de bevoegdheid heeft om die inkomsten te belasten.

België heeft veel van die verdragen gesloten. Zo is de Belgische belastingplichtige relatief goed beschermd (of zou het moeten zijn) tegen de risico's van dubbele belasting.

Alle door België afgesloten preventieve verdragen voorzien, naast de regels die de bevoegdheid tot belastingheffing verlenen met betrekking tot de verschillende inkomsten die een belastingplichtige kan ontvangen of waarvan hij kan genieten, methodologische regels die bindend zijn voor de staten die via verdragen verbonden zijn, teneinde een einde te maken aan de dubbele belasting die kan worden veroorzaakt door de toepassing van hun nationale rechtsregels.

De meeste door België afgesloten preventieve verdragen verplichten de Belgische belastingautoriteiten, wanneer België als verblijfstaat wordt gekwalificeerd, om vrijstelling te verlenen van inkomsten van vreemde oorsprong die een Belgische belastingplichtige ontvangt, wanneer de bevoegdheid om dergelijke inkomsten te belasten berust bij de bronstaat. Deze methode is over het algemeen van toepassing op alle inkomsten van vreemde oorsprong die door inwoners van België worden verdiend, met uitzondering van dividenden, interesten en vergoedingen.

De standaardmethode om dubbele belasting uit te sluiten door middel van vrijstelling is niet op dezelfde manier geformuleerd in alle door België ondertekende dubbelbelastingverdragen.

Sommige verdragen verlenen de standaardvrijstelling (in het algemeen op grond van artikel 23 (of 22) van het Verdrag) in het geval van inkomsten die "belastbaar" zijn in de bronstaat, andere ten gunste van inkomsten die in de bronstaat worden "belast", en andere alleen wanneer de inkomsten "effectief worden belast" in de bronstaat. Deze 3 situaties richten zich uiteraard op zeer verschillende feitelijke situaties.

Voor de toepassing van verschillende omzendbrieven heeft de Belgische belastingautoriteiten hun interpretatie van de conventionele voorwaarden en de voorwaarden voor het verlenen van vrijstelling van belasting in België, vastgesteld als het gaat om de verblijfstaat. Dit is de doelstelling van de omzendbrieven AINV van 11 mei 2006 (Ci.R9.Div/577.956) en AFZ van 6 april 2010 (Ci. 4/2010), en meer recent, omzendbrief nr. Ci.2018/C/94 van 20 juli 2018.

Wanneer een verdrag voorziet in een vrijstelling voor inkomsten die "belastbaar zijn overeenkomstig het Verdrag" in de bronstaat, verleent België als verblijfstaat de vrijstelling voor dergelijke inkomsten, zelfs indien de bronstaat om welke reden dan ook geen gebruik maakt van het in het verdrag voorziene recht van belastingheffing. De uitdrukking "belastbaar overeenkomstig het Verdrag" impliceert derhalve dat de vrijstelling moet worden verleend zonder rekening te houden met de fiscale behandeling van inkomsten door de bronstaat. Deze formulering, in overeenstemming met die van het "OESO-model" van preventieve verdragen, is bijvoorbeeld te vinden in de overeenkomst tussen België en Frankrijk.

Veel verdragen houden deze formulering niet, maar bepalen eerder dat de vrijstelling alleen kan worden verleend als de inkomsten in de partnerlanden wordt "belast". In dat geval zijn inkomsten die een Belgische ingezetene ontvangt, slechts vrijgesteld indien deze inkomsten overeenkomstig het betrokken verdrag in de bronstaat mogen belast worden en deze inkomsten in die staat onderworpen geweest zijn aan het belastingstelsel dat normaliter op hem van toepassing is. Lang werd aangenomen dat "onderworpen zijn aan een belastingstelsel" niet impliceert dat inkomsten daadwerkelijk worden belast. Wanneer beroepsinkomsten die aan de inkomstenbelasting onderworpen zijn, geen aanleiding geven tot de betaling van enige belasting die bijvoorbeeld verschuldigd is omwille van de aftrek van eerdere beroepsverliezen, overeenkomstig de wetgeving van de bronstaat, moet worden aangenomen dat de betrokken inkomsten aan een belastingstelsel onderworpen zijn en dat het dus "belast" is.

Wanneer de fiscale wetgeving van de bronstaat uitdrukkelijk bepaalt dat een element van inkomen niet belastbaar is, of dat een element van inkomen, dat in beginsel aan de inkomstenbelasting is onderworpen, onder bepaalde voorwaarden is vrijgesteld, moet ook worden aangenomen dat dat element van inkomen aan een belastingregeling is onderworpen en derhalve "belast" is. Dit principe wordt vaak samengevat als "belastingvrijstelling geldt als belasting". Dit standpunt is in overeenstemming met de leer van het Hof van Cassatie, neergelegd in een arrest van 15 september 1970 ("Sidro"). Anderzijds heeft de belastingdienst lang volgehouden dat inkomsten niet in de bronstaat worden "belast" wanneer de fiscale wetgeving van die staat die inkomsten negeert, die in dit geval niet onder de inkomstenbelastinggrondslag van die staat vallen, of wanneer de fiscale wetgeving van de bronstaat een bepaalde categorie belastingplichtigen negeert.

Ten slotte, minder vaak, bepalen sommige verdragen dat de vrijstelling alleen kan worden verleend als de inkomsten in de bronstaat "effectief worden belast". Inkomsten worden "effectief belast" in de bronstaat wanneer die inkomsten daar aan belasting zijn onderworpen en niet in aanmerking komen voor een belastingvrijstelling. Inkomsten die als "belast" kunnen worden beschouwd, worden derhalve niet als "effectief belast" beschouwd indien het belastingstelsel dat normaliter op die inkomsten van toepassing is (volgens het recht van de bronstaat) voorziet in niet-belastingheffing of vrijstelling van belasting voor die inkomsten. Aan de andere kant kunnen inkomsten als "effectief belast" worden beschouwd wanneer deze inkomsten in de bronstaat worden opgenomen in de belastbare grondslag waarop de belasting wordt berekend, maar er in die staat geen belasting verschuldigd is, na aftrek van kosten of verliezen of het toekennen van belastingvoordelen.

De toepassing van deze beginselen door de fiscus heeft onlangs geleid tot enkele interpretatieverschillen tussen de Belgische belastingplichtige en de belastingadministratie, waarover het Hof van Cassatie heeft moeten beslissen.

Het is duidelijk dat de geschillen vooral betrekking hebben op de gevallen waarin het betwiste verdrag het criterium van "belaste" inkomsten (in de bronstaat) vaststelt, dat de overheid soms probeert te lezen als dat van "daadwerkelijk belaste" inkomsten.

Zo heeft het Hof van Cassatie een eerste arrest gewezen van 25 januari 2018 (F.16.0060.N.), in een zaak tegen de interpretatie van het (nieuwe) Belgisch-Nederlandse dubbelbelastingverdrag. Het beroep werd ingesteld door de fiscus tegen een arrest van het Hof van Beroep te Gent. Deze laatste was van mening dat het niet nodig was om, om in België een vrijstelling te verlenen, te bepalen of inkomsten waarvan de belastingbevoegdheid aan Nederland toebehoorde, daar daadwerkelijk belast werden, terwijl het Verdrag in feite de woorden "belast" (en niet "daadwerkelijk belast") gebruikte. Het Hof van Cassatie heeft ons inziens terecht geoordeeld dat België (als verblijfstaat) geen recht heeft op belasting op inkomsten die zijn verdiend door een In Nederland wonende Belg, waarover Nederland krachtens het Verdrag ter preventie van dubbele belasting bevoegd is om belasting te heffen, indien die inkomsten niet daadwerkelijk in Nederland worden belast.

In dit verband moet opgemerkt worden dat de belastingadministratie, die weigert te buigen voor het standpunt dat voortvloeit uit het arrest van 25 januari 2018, een omzendbrief van 20 juli 2018 (Ci.2018/C/94) heeft gepubliceerd, waarmee zij het vereiste van "effectieve belastingheffing" op inkomsten in de bronstaat (d.w.z. Nederland) handhaafde als voorwaarde voor het verlenen van het stelsel van vrijstelling van hetzelfde inkomen in België. In de omzendbrief wordt in dit verband, en in strijd met de rechtspraak van het Hof van Cassatie, gesteld dat "België dus geen vrijstelling verleent voor inkomsten die in Nederland zijn verdiend en waarvoor de heffingsbevoegdheid in Nederland berust, indien blijkt dat er in Nederland geen belastingstelsel bestaat voor de betrokken inkomsten, of indien blijkt dat de betrokken inkomsten in Nederland genieten van een belastingvrijstelling".

Recent nog heeft het Hof van Cassatie zich moeten uitspreken in een zaak waarin vraagtekens werden gezet bij de interpretatie van het dubbelbelastingverdrag tussen België en de Verenigde Arabische Emiraten, dat ook voorziet in de vrijstelling door België van inkomsten die in de Verenigde Arabische Emiraten "belast" zijn (vgl. art. 23, §2, a) van het Verdrag). Het Hof heeft uitspraak gedaan op 25 juni 2021 (F.18.0112.N).

De zaak had betrekking op beroepsinkomsten van een Belgische belastingplichtige, die hun oorsprong hadden in de Verenigde Arabische Emiraten. De bevoegdheid om deze inkomsten te belasten, werd aan de Verenigde Arabische Emiraten toegekend op grond van artikel 16, lid 1, van het Verdrag. De fiscus weigerde de vrijstelling van deze inkomsten in België toe te kennen op basis van het criterium van "belast inkomen" waarin het verdrag voorziet. Het Hof van Beroep te Brussel had het administratieve argument aangevoerd, aangezien in casu de betwiste inkomsten van de belastingplichtige in België niet voor een belastingvrijstelling kunnen in aanmerking komen, aangezien in de Verenigde Arabische Emiraten de inkomsten van natuurlijke personen niet onder een belastingregeling valt. Volgens het Hof van Beroep houdt de belastingplicht in dat de inkomsten onderworpen zijn aan het belastingstelsel dat normaliter op de inkomsten van toepassing is (of er sprake is van heffing of vrijstelling), wat in de Verenigde Arabische Emiraten niet het geval is. De inkomsten van natuurlijke personen kan daar niet daadwerkelijk worden belast bij gebrek aan een belastingstelsel dat op die inkomsten van toepassing is. Er kunnen ook geen vrijgestelde inkomsten zijn in de Verenigde Arabische Emiraten, zelfs niet "impliciet" zoals de belastingplichtige suggereerde, omdat het onmogelijk is om vrijgesteld te worden van een belasting die niet wordt geheven... Het Hof van Beroep had geconcludeerd dat, aangezien de betrokken inkomsten niet onder enige bepaling van de fiscale wetgeving van de Verenigde Arabische Emiraten vallen, het derhalve uitgesloten is dat deze inkomsten als "belast" kunnen worden beschouwd.

Met haar arrest van 25 juni 2021 bevestigt het Hof van Cassatie deze interpretatie, aangezien daarin wordt gepreciseerd dat inkomsten niet kunnen worden beschouwd als "belast" in de Verenigde Arabische Emiraten, wanneer zij niet aan een belastingstelsel onderworpen zijn. Het Hof bevestigt ook het feit dat deze inkomsten in een dergelijk geval in België mogen belast worden. Het Hof verwerpt in dit verband het argument dat de Belgische belastingadministratie deze inkomsten niet mag belasten wanneer zij niet in de Verenigde Arabische Emiraten belast worden, aangezien dit land geen personenbelasting heeft.

Tot slot lijdt het geen twijfel dat de Belgische belastingadministratie voortaan elke belastingvrijstelling zal weigeren aan Belgische belastingplichtigen die inkomsten genieten van een staat die, net als de Verenigde Arabische Emiraten, geen belastingstelsel voor dergelijke inkomsten opzet. Het is aan de betrokken belastingplichtige om na te gaan of de door de Belgische belastingautoriteiten gegeven interpretatie van de in de bronstaat geldende belastingregels juist is, en zo nodig het tegendeel aan te tonen (aangezien hij daarvoor verantwoordelijk is). Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als de belastingplichtige kan aantonen dat er inderdaad sprake is van een belastingstelsel in de bronstaat, maar dat de regels en procedures van dat systeem er uiteindelijk toe leiden dat er ter plaatse geen belasting moet worden betaald. Het zal ook noodzakelijk zijn voor de belastingplichtige om een nauwkeurige juridische analyse te geven van de regels waarin het buitenlands recht voorziet, en hun interpretatie in het licht van het Belgisch recht.