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Avantage anormal ou bénévole : une « possibilité » de taxation suffit

L’article 26, al.1er C.I.R. prévoit que lorsqu’une entreprise établie en Belgique accorde des avantages anormaux ou bénévoles ceux-ci sont ajoutés à ses bénéfices propres, « sauf si les avantages interviennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires ».

Cette disposition contient une règle de base (ajout des avanta-ges anormaux ou bénévoles aux bénéfices propres) et une excep- tion (pas d’ajout si les avantages inter viennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires).

L’administration a souvent tendance à interpréter l’exception de manière extensive en lui donnant le sens suivant : il doit y avoir eu taxation effective dans le chef du bénéficiaire pour qu’on puisse faire application de l’exception contenue à l’article 26, al.1er C.I.R. in fine.

La doctrine rejette cette interprétation et considère qu’il ne faut pas de taxation effective pour qu’on applique l’exception - appelée clause échappatoire - mais qu’une simple possibilité de taxation suffit.

La jurisprudence partage également cette position. Elle a eu l’occasion de le rappeler dans un jugement du 14 février 2011 (Civ. Gand, 14 février 2011).

En l’espèce, il était question d’une cession d’actions dont le prix avait été qualifié d’anormal ou bénévole au sens de l’ar ticle 26 C.I.R.

L’administration justifiait la taxation en prétendant qu’il n’existait aucune possibilité de taxer les contribuables sur l’avantage ob- tenu dans la mesure où « la vente cadrait avec la gestion normale de leur patrimoine privé au sens de l’article 90, 1° C.I.R . »

Le Tribunal de première instance de Gand a rejeté la position de l’administration et a statué dans les termes suivants :

« Si l’on s’en tient à une lecture littérale de l’article 26, premier alinéa du C.I.R. 1992, une taxation n’est permise que si l’administration n’est pas en mesure de prendre en compte les prétendus avantages pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires (...). Dès lors que l’administration avait la possibilité de taxer les bénéficiaires de l’avantage, la condition requise pour pouvoir imposer la société n’était pas remplie. Pour exclure la taxation sur pied de l’ar ticle 26, premier alinéa du C.I.R. 1992, une taxation ef fective dans le chef des bénéficiaires n’est pas requise, contrairement à ce que soutient l’administration. L’application de l’article 26, premier alinéa du C.I.R. 1992 est exclue dès lors que la possibilité de taxer existe. »

Pour le Tribunal, une simple « possibilité » de taxation suffit dans le chef des bénéficiaires, nonobstant le fait qu’il n’y a pas eu d’imposition effective.

Cette décision doit selon nous être approuvée car en interprétant de la sorte l’article 26 C.I.R., l’administration ajoute une condition à la loi et lui donne un sens autre que celui donné initialement par le législateur.

De plus, dans la mesure où l’article 26 C.I.R. est un régime d’exception, il ne peut lui être donné d’interprétation extensive.

Enfin, le juge gantois fait application du principe dégagé par la Cour de cassation, que nous approuvons, qui considère qu’ « un revenu qui n’a pas subi d’impôt, non qu’il est non imposable mais qu’il est exonéré par une dispo- sition légale expresse et qu’il n’est donc soumis à un régime fiscal, doit être assimilé, pour l’application des impôts sur les revenus, à un revenu imposé ».

La taxation effective n’est donc, selon nous, pas nécessaire pour qu’il y ait application de la clause échappatoire de l’article 26 C.I.R.

Thème : L'impôt des sociétés Auteur : Danièle Cohen
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