L’article 36 du CIR92 prévoit que les avantages de toute nature qui sont obtenus autrement qu'en espèces sont comptés pour la valeur réelle qu'ils ont dans le chef du bénéficiaire ou, dans certains cas, pour la valeur telle que fixée forfaitairement par le Roi. Tel est le cas pour l’avantage qui résulte de la mise à disposition gratuite d’un immeuble à des travailleurs ou à des dirigeants d’entreprise.

L’évaluation forfaitaire de cet avantage était prévue par l’article 18, §3, 2., AR/CIR 92 (ancien). Selon cet article :

• L’avantage était fixé forfaitairement à 100/60 ou à 100/90 du revenu cadastral de l'immeuble suivant qu'il s'agissait d'un immeuble bâti ou d'un immeuble non bâti ;
• Par dérogation à l'alinéa précédent, il était prévu que pour les immeubles bâtis qui étaient mis à disposition par des personnes morales, l’avantage était fixé forfaitairement à 100/60 du revenu cadastral de l’immeuble, multiplié par 1,25 lorsque le revenu cadastral de l’immeuble était inférieur à 745 € ou multiplié par 3,8 lorsque le revenu cadastral de l’immeuble était supérieur à 745 €¹ .

Cette disposition établissait donc une différence de traitement selon que le bien immobilier était mis à disposition gratuitement par une personne physique ou par une personne morale. En effet, dans ce dernier cas, l’avantage de toute nature imposable était beaucoup plus élevé. Il n’y avait pourtant aucune raison qui puisse justifier qu’une base imposable différente soit retenue dès lors que la valeur locative du logement concerné restait identique dans les deux situations et ce, indépendamment de la question de savoir si ce logement était mis à disposition par une personne physique ou par une personne morale.

La question de cette différence de traitement avait donné lieu à deux arrêts de la cour d’appel de Gand et un arrêt de la cour d’appel d’Anvers qui ont jugé inconstitutionnelle la distinction faite dans le calcul de l’avantage imposable selon que celui-ci était octroyé par une personne physique ou par une personne morale.

Afin de faire disparaître la différence de traitement discriminatoire relevée par les deux Cours d’appel, le SPF Finances avait adopté une circulaire dans l’attente d’une modification réglementaire. Cette circulaire prévoyait que l’évaluation forfaitaire de l’avantage qui résulte de la mise à disposition gratuite d’un logement par une personne morale serait évalué à 100/60e² du revenu cadastral indexé relatif à ce logement . En d’autres termes, le coefficient multiplicateur qui induisait une différence de traitement discriminatoire avait été supprimé.

Si l’on a pu se réjouir de constater que l’administration s’incline face à cette jurisprudence sans attendre de modification réglementaire, cette réjouissance fut néanmoins de très courte durée .

Le Moniteur du 27/12/2018 a publié un arrêté royal du 07/12/2018 modifiant l'article 18 de l'AR/CIR 92. Il est désormais prévu que l'avantage s'élèvera à 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble bâti, multiplié par 2³ . De plus, la distinction dans la détermination de l'avantage lorsque le revenu cadastral de l'immeuble dépasse 745 EUR ou non, est abrogée.

Dorénavant, l’avantage imposable s'élèvera donc à 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble bâti, multiplié par 2, que cet immeuble soit mis à disposition par une personne physique ou par une personne morale et quel que soit le montant du revenu cadastral. Le pouvoir exécutif aurait pourtant pu se contenter de mettre fin à la différence de traitement existant jusqu’alors en supprimant le coefficient multiplicateur applicable au calcul de l’avantage pour la mise à disposition gratuite d’un immeuble bâti par une personne morale, adoptant ainsi une position similaire à celle retenue par l’administration fiscale. Tel ne fut cependant pas le cas.

Sous le couvert d’une « mise en conformité de la législation avec la jurisprudence », la règlementation nouvelle taxe désormais plus lourdement deux situations, à savoir celle du contribuable qui jouit gratuitement d’un immeuble bâti mis à disposition par son employeur/personne physique et celle du contribuable qui jouit gratuitement d’un immeuble bâti (dont le revenu cadastral est inférieur à 745 €) mis à disposition par une personne morale.

¹ S'il s'agissait d'une habitation meublée, l'avantage ainsi fixé était majoré de 2/3.

² Majoré, le cas échéant, de 2/3 s’il s’agit d’un logement meublé.

³ Pour les immeubles non bâtis, l'avantage reste fixé à 100/90 du revenu cadastral de l'immeuble non bâti.

Artikel 36 van het WIB92 voorziet dat de voordelen van alle aard die op een andere manier verkregen worden dan in geld worden gerekend voor de werkelijke waarde die ze hebben in hoofde van de begunstigde of, in bepaalde gevallen, voor de waarde zoals forfaitair vastgelegd door de Koning. Dit is het geval voor het voordeel afkomstig van het gratis ter beschikking stellen van een onroerend goed aan werknemers of bedrijfsleiders.

De forfaitaire waardering van dit voordeel was voorzien in artikel 18, §3, 2., KB/WIB 92 (oud). Volgens dit artikel :

• Het voordeel werd forfaitair vastgesteld op 100/60 of op 100/90 van het kadastraal inkomen van het onroerend goed naargelang het ging om een pand of een ongebouwd onroerend goed;
• In afwijking van vorige alinea werd voorzien dat het voordeel voor de panden die ter beschikking werden gesteld door rechtspersonen forfaitair werd vastgesteld op 100/60 van het kadastraal inkomen van het onroerend goed, vermenigvuldigd met 1,25 wanneer het kadastraal inkomen van het onroerend goed lager was dan 745 € of vermenigvuldigd met 3,8 wanneer het kadastraal inkomen van het onroerend goed hoger was dan 745 € .¹

Deze bepaling vestigde dus een verschil in behandeling al naargelang het onroerend goed gratis ter beschikking werd gesteld door een natuurlijk persoon of door een rechtspersoon. In het laatste geval was het belastbaar voordeel van alle aard inderdaad dus hoger. Er was echter geen enkele reden om het gebruik van een verschillende belastbare grondslag te rechtvaardigen wanneer de huurwaarde van de betrokken huisvesting gelijk bleef in de twee situaties en dat, ongeacht de vraag te weten of de huisvesting door een natuurlijk persoon of een rechtspersoon ter beschikking werd gesteld.

Dit verschil in behandeling heeft aanleiding gegeven tot twee arrest van het Hof van Beroep van Gent en een arrest van het Hof van Beroep van Antwerpen die het onderscheid dat gemaakt werd in de berekening van het belastbaar voordeel, afhankelijk van het feit of deze door een natuurlijk persoon of een rechtspersoon werd toegekend, als ongrondwettelijk hebben beschouwd.

Teneinde het discriminerend verschil in behandeling die door de twee Hoven van Beroep werden opgeworpen, te doen verdwijnen, had de FOD Financiën een circulaire opgesteld in afwachting van een wijziging van de reglementering. Deze circulaire voorzag dat de forfaitaire evaluatie van het voordeel resulterend uit de gratis ter beschikkingstelling van een huisvesting door een rechtspersoon op 100/60e van het geïndexeerd kadastraal inkomen van het betrokken onroerend goed zou gewaardeerd worden². Met andere woorden, de vermenigvuldigingsfactor die leidde tot een discriminerend verschil in behandeling werd geschrapt.

Ook al waren we blij vast te stellen dat de administratie zich neerlegt bij deze rechtspraak zonder te wachten op een wijziging van de reglementering, toch was deze blijdschap van zeer korte duur.

Het Belgisch Staatsblad van 27/12/2018 heeft een koninklijk besluit van 07/12/2018 gepubliceerd dat het artikel 18 van het KB/WIB 92 wijzigt. Voortaan is er voorzien dat het voordeel 100/60 van het kadastraal inkomen van het pand zal bedragen, vermenigvuldigd met 2³ . Bovendien werd het verschil in de bepaling van het voordeel wanneer het kadastraal inkomen van het pand al dan niet hoger was dan 745 EUR ingetrokken.

Voortaan zal het belastbaar voordeel 100/60 van het kadastraal inkomen van het pand bedragen, vermenigvuldigd met 2, of dit pand nu door een natuurlijk persoon of een rechtspersoon ter beschikking wordt gesteld en wat ook het bedrag is van het kadastraal inkomen. De uitvoerende macht had zich echter kunnen tevreden stellen met een einde te maken aan het tot dan bestaande verschil in behandeling door de vermenigvuldigingsfactor die van toepassing was op de berekening van het voordeel voor het gratis ter beschikking stellen van een pand door een rechtspersoon te schrappen en zo een standpunt in te nemen die dezelfde was als deze van de belastingadministratie. Dit was echter niet het geval.

Onder het mom van een “afstemming van de wetgeving op de rechtspraak” belast de nieuwe regelgeving voortaan twee situaties nog zwaarder, met name deze van de belastingplichtige die gratis geniet van een pand die hem door zijn werkgever/natuurlijk persoon ter beschikking wordt gesteld en deze van de belastingplichtige die gratis geniet van een pand (waarvan het kadastraal inkomen lager is dan 745€) en dat door een rechtspersoon ter beschikking wordt gesteld.

¹ Als het weldegelijk gaat om een gemeubelde woonst, het zo vastgestelde voordeel werd verhoogd met 2/3. ² In voorkomend geval vermeerderd met 2/3 als het gaat om een gemeubelde huisvesting ³ Voor de ongebouwde onroerende goederen blijft het voordeel gevestigd op 100/90 van het kadastraal inkomen van het ongebouwd onroerend goed.