Peut-on déduire une provision constituée pour couvrir une rémunération de gérant dont les méthodes de calcul ont déjà été déterminées mais dont le montant n’a pas définitivement été arrêté ?

C’est la question qui fût récemment soumise au tribunal de première instance de Bruxelles.

En l’espèce, la société avait conclu avec sa gérante, un avenant à une convention de « rétribution proméritée » (rémunération due mais non encore attribuée) prévoyant que pour l’exercice se clôturant le 30 juin 2009, l’engagement serait constitué d’un montant forfaitaire de 105.000€ majoré de 7,5% du chiffre d’affaire de l’exercice. Cet avenant précisait que ces montants étaient accordés pour compenser les efforts déployés par la gérante au cours de l’exercice et qui avaient permis de dégager un résultat exceptionnel.

Une provision pour risques et charges fut constituée pour le montant litigieux et déclarée, par la société, comme une provision exonérée sur base de l’article 48 du CIR.

L’administration fiscale avait cependant considéré que la majoration forfaitaire de 105.000€ était liée au résultat exceptionnel dégagé lors de l’exercice et que la provision constituée ne pouvait donc être fiscalement exonérée sur base de l’article 48 du CIR. Sur cette base, elle avait imposé le montant litigieux à titre de surestimation de passif.

En première instance, la société fit valoir deux arguments. A titre principal, elle invoquait que le montant litigieux de 105.000€ avait immédiatement acquis le caractère de dette certaine et liquide et qu’il était ainsi déductible sur base des articles 49 et 195 du CIR à titre de frais professionnels.

A titre subsidiaire, elle invoqua qu’à s’en tenir à la comptabilisation de ce montant dans les provisions pour risques et charges, il n’y avait, en tout état de cause, aucune méconnaissance du principe suivant lequel ces provisions doivent être constituées systématiquement et ne peuvent dépendre du résultat de l’exercice.

Cette argumentation va être en tout point suivie par le tribunal qui va adopter une position tout à fait pragmatique. Il va, en effet, décider que peu importe la qualification donnée à la dette, celle-ci ne peut être considérée comme une surestimation du passif imposable à ce titre.

Selon le tribunal, soit le montant doit être considéré comme relevant des frais professionnels parce qu’il a acquis immédiatement le caractère de dette certaine et liquide. La comptabilisation en provision relève alors d’une erreur et la condition d’indépendance du résultat de l’exercice ne s’applique pas. Le montant litigieux ne peut par conséquent pas être considéré comme une surestimation du passif.

Soit, le montant litigieux devait effectivement être comptabilisé dans les provisions pour risques et charges. Dans ce cas, seul l’engagement complémentaire de rémunération proméritée - soit les 7,5% du chiffre d’affaire de l’exercice - était effectivement lié au résultat, l’augmentation du compte des provisions pour risques et charges étant quant à elle liée à l’augmentation de l’engagement et non directement au résultat de l’exercice. Dans cette hypothèse également l’imposition du montant litigieux à titre de surestimation du passif ne se justifiait donc pas.

Cette motivation a de quoi surprendre. On aurait, en effet, attendu du tribunal qu’il se positionne sur la question de la qualification à donner à la dette : frais professionnel ou provision pour risques et charges.

Nous sommes d’avis que dès lors que la méthode de calcul avait été arrêtée et que la gérante avait acquis un droit incontestable à cette rémunération, celle-ci devait être qualifiée de frais professionnel. Les conditions de déduction contenues à l’article 49 étant par ailleurs rencontrées, rien ne s’opposait à la déduction des sommes litigieuses.

Ce jugement garde toutefois un intérêt pour le contribuable puisqu’il promeut une interprétation restrictive de la condition d’indépendance du résultat de l’exercice. Le tribunal semble en effet considérer qu’un montant déterminé de manière forfaitaire ne peut pas être considéré comme étant directement lié au résultat de l’exercice même si celui-ci n’est accordé qu’en raison des bons résultats constatés pour l’exercice en question.

Mag men een provisie in mindering brengen die werd aangelegd om de bezoldiging van de zaakvoerder te betalen en waarvan de berekeningsmethodes reeds werden bepaald, maar waarvan het bedrag nog niet definitief werd vastgelegd?

Dit is een vraag die recent aan de rechtbank van eerste aanleg van Brussel werd voorgelegd.

Mag men een provisie in mindering brengen die werd aangelegd om de bezoldiging van de zaakvoerder te betalen en waarvan de berekeningsmethodes reeds werden bepaald, maar waarvan het bedrag nog niet definitief werd vastgelegd?

In dit geval had een bedrijf met zijn zaakvoerder een addendum afgesloten aan een overeenkomst van “vooraf verdiende vergoeding” (een vergoeding die verschuldigd is, maar nog niet werd toegekend), waarin werd voorzien dat de verbintenis, voor het boekjaar dat per 30 juni 2009 zou afgesloten worden, zou bestaan uit een forfaitair bedrag van 105.000€ vermeerderd met 7,5% van het omzetcijfer van het boekjaar. Dit addendum vermelde dat deze bedragen werden toegekend om de inspanningen die door de zaakvoerder werden geleverd tijdens het boekjaar en die tot het behalen van een uitzonderlijk resultaat hadden geleid, te compenseren.

Er werd een provisie voor risico’s en kosten aangelegd voor het bedrag dat betwist wordt en dat door het bedrijf werd aangegeven als een provisie die vrijgesteld is op grond van artikel 48 van het WIB.

De belastingdienst stelde echter dat de forfaitaire verhoging van 105.000€ gelinkt was aan het uitzonderlijke resultaat dat werd behaald tijdens het boekjaar en dat de aangelegde provisie dus fiscaal gezien niet kon worden vrijgesteld op grond van artikel 48 WIB. Op die basis heeft zij het betwiste bedrag belast uit hoofde van overwaardering van het passief.

In eerste instantie voerde het bedrijf twee argumenten aan. In hoofdzaak riep zij het element in dat het betwiste bedrag van 105.000€ onmiddellijk de hoedanigheid van zekere en vaststaande schuld had aangenomen et dat het zo aftrekbaar was op grond van de artikelen 49 en 195 van het WIB uit hoofde van beroepskosten.

Subsidiair riep zij in dat het boeken van dit bedrag in de provisies voor risico’s en kosten in ieder geval geen miskenning inhield van het principe volgens hetwelk deze provisies systematisch moeten aangelegd worden en afhankelijk kunnen zijn van het resultaat van het boekjaar.

Deze argumentatie zal volledig door de rechtbank gevolgd worden die een volstrekt pragmatisch standpunt zal innemen. De rechtbank zal inderdaad beslissen dat ongeacht de kwalificatie die aan de schuld wordt gegeven, deze niet als overwaardering van het belastbaar passief als zodanig kan beschouwd worden.

Volgens de rechtbank moet ofwel het bedrag beschouwd worden als afkomstig van beroepsinkomsten omdat het onmiddellijk de hoedanigheid van zekere en vaststaande schuld heeft aangenomen. De boeking onder provisie is dus fout en de voorwaarde van onafhankelijkheid van het resultaat van het boekjaar is niet van toepassing. Het betwiste bedrag kan dus bijgevolg niet worden beschouwd alse en overwaardering van het passief. Ofwel moest het betwiste bedrag effectief geboekt worden in de provisies voor risico’s en kosten. In dat geval was enkel de bijkomende verbintenis van vooraf verdiende vergoeding – zijnde de 7,5% van het omzetcijfer van het boekjaar – effectief verbonden met het resultaat, met de verhoging van de provisierekening voor risico’s en kosten wel verbonden aan de verhoging van de verbintenis en niet direct aan het resultaat van het boekjaar. In die hypothese werd dus ook de belasting van het betwiste bedrag uit hoofde van overwaardering van het passief niet gerechtvaardigd.

Deze motivering is zeer verrassend. We zouden inderdaad verwachten dat de rechtbank een standpunt zou innemen over de kwalification die aan de schuld moet gegeven worden : beroepskost of provisie voor risico’s en kosten.

Wij zijn van mening dat de berekeningswijze dus werd vastgelegd en dat de zaakvoerder een niet te betwisten recht had verworven op deze vergoeding die als beroepskost moest gekwalificeerd worden. Doordat er voorts aan de voorwaarden voor aftrek voorzien in artikel 49 werd voldaan, was er niks meer dat de aftrek van de betwiste sommen hinderde.

Dit vonnis kan echter van belang zijn voor de belastingplichtige aangezien het een restrictieve interpretatie van de voorwaarde van onafhankelijkheid van het resultaat van het boekjaar bevordert. De rechtbank lijkt inderdaad te stellen dat een bedrag dat forfaitair werd bepaald niet mag beschouwd worden als direct gelinkt aan het resultaat van het boekjaar ook als deze slechts wordt toegekend omwille van goede resultaten die worden vastgesteld voor het betrokken boekjaar.