Au 31 juin 2021, le nombre de belges travaillant au Luxembourg est évalué à 46.211 personnes. La pandémie Covid-19 a soulevé beaucoup d’interrogations et de difficultés fiscales auprès de ces travailleurs transfrontaliers, qui ont dû prester leur travail en télétravail, depuis la Belgique, pour un employeur luxembourgeois.

En effet, en vertu de l’article 15, §1er de la Convention préventive de double imposition conclue entre la Belgique et le Luxembourg, les rémunérations qu’un résident, de l’un des deux États contractants, reçoit au titre d’un emploi salarié ne sont imposables que dans cet État, à moins que l’emploi ne soit exercé dans l’autre État contractant. En d’autres termes, les rémunérations perçues par un résident belge pour un emploi qu’il preste au Luxembourg sont soumises à la fiscalité luxembourgeoise et ne sont pas imposables en Belgique. Les mots « à moins que l’emploi ne soit exercé dans l’autre Etat contractant »doivent être interprétés au regard du critère de la présence physique du travailleur sur le territoire luxembourgeois lorsqu’il exerce l’activité.

Fort heureusement, les Gouvernements belges et luxembourgeois ont conclu un Accord amiable le 16 mars 2015 autorisant une dérogation à cette règle et permettant à ces travailleurs de prester leur activité au maximum 24 jours en dehors du Luxembourg, c’est-à-dire en Belgique ou ailleurs, sans pour autant être impactés fiscalement sur les revenus perçus durant ces jours. Cet accord a effet rétroactif au 1er janvier 2015.

Afin de calculer le quantum de 24 jours, une Circulaire administrative (AGFisc N° 22/2015 (n° Ci.700.520)) du 1er juin 2015 précise qu’une fraction de journée est suffisante pour être comptabilisée comme un jour entier, peu importe le temps effectivement passé dans l’état concerné. En d’autres termes, un travailleur belge qui presterait deux heures en Belgique et six heures au Luxembourg se verra comptabiliser ce jour dans le quantum des 24 jours à ne pas dépasser pour être totalement imposé au Luxembourg.

Par ailleurs, un travailleur belge qui travaillerait trois heures en Belgique, trois heures au Pays-Bas et une heure en Allemagne au cours de la même journée se verra comptabiliser une seule journée pour le quantum des 24 jours. Il convient donc de calculer ce quantum sur une période de 24 heures : tout travail presté en dehors du Luxembourg, sans égard au temps effectif passé en dehors du Luxembourg, sur une période de 24 heures, vaudra une journée de travail, que cela soit 15 minutes, ou 10 heures d’affilées. Cela vaut tant pour le travail productif que pour les formations, ou autres cas de figure « non-productifs ».

Cette méthode de calcul est interprétée de manière stricte.

Par contre, la circulaire précise qu’un travailleur qui consulterait ses messages depuis son domicile avant d’aller au travail n’est pas considéré comme « exerçant son activité » depuis la Belgique. Elle précise également que les week-ends, jours fériés, les périodes de vacances, les cas de force majeure, etc. ne sont pas compris dans le quantum des 24 jours.

La pandémie Covid-19 a fait renaitre ces questions au regard du télétravail, au départ imposé par le gouvernement, et ensuite devenu courant dans de nombreuses entreprises.

Le 20 octobre 2022, un avant-projet de loi du 31 août 2021 portant assentiment d’un avenant à la Convention préventive de double imposition a été approuvé par le Conseil des ministres et a pour conséquence d’augmenter ce nombre de jours à 34 jours par an. Cette tolérance est à appliquer rétroactivement au 1er janvier 2022 et concernera donc les rémunérations perçues en 2022 (déclaration 2023).

Ceci constitue une amélioration appréciable mais n’est à notre avis pas suffisant afin de correspondre à la réalité « post-covid ».

Différentes études ont démontré les avantages liés au télétravail (autonomie, flexibilité, meilleure conciliation vie privée – vie professionnelle), en tout cas pour les activités professionnelles « de bureau ». Le télétravail structurel (2 ou 3 jours par semaine) a donc été implémenté dans le monde économique d’aujourd’hui, laissé très souvent au libre choix du travailleur.

La règle de tolérance des 34 jours constitue certes une amélioration à cet égard mais pourrait selon nous freiner les ressortissants belges à travailler au Luxembourg et constituer une violation au principe européen de la libre circulation des travailleurs. Le nombre de jours « tolérés » pourrait être augmenté ou le critère de présence physique modifié ou supprimé.

Il est évident que cette règle était plus adéquate avant la digitalisation du monde économique et la pandémie Covid-19, lorsque le télétravail représentait encore une exception dans le monde du travail.

Un assouplissement des règles en la matière semble essentiel et nécessaire afin de respecter le principe européen de libre circulation des travailleurs et de s’adapter au monde économique et social actuel.

Op 31 juni 2021 wordt het aantal Belgen dat in Luxemburg werkt geschat op 46.211. De Covid-19-pandemie heeft veel vragen en fiscale problemen opgeroepen voor deze grensarbeiders, die vanuit België op afstand moesten werken voor een Luxemburgse werkgever.

Volgens artikel 15, lid 1, van het tussen België en Luxemburg gesloten dubbelbelastingverdrag is de beloning die een ingezetene van een van de twee verdragsluitende staten uit hoofde van een dienstbetrekking ontvangt, alleen in die staat belastbaar, tenzij de arbeid in de andere verdragsluitende staat wordt uitgeoefend. Met andere woorden, de beloning die een Belgische ingezetene ontvangt voor een job die hij in Luxemburg uitoefent, is onderworpen aan de Luxemburgse belasting en is niet belastbaar in België. De woorden "tenzij de arbeid in de andere verdragsluitende staat wordt uitgeoefend" moeten worden uitgelegd in het licht van het criterium van de fysieke aanwezigheid van de werknemer op het Luxemburgse grondgebied wanneer hij de activiteit uitoefent.

Gelukkig hebben de Belgische en de Luxemburgse regering op 16 maart 2015 een minnelijke schikking getroffen die een afwijking van deze regel toestaat en deze werknemers toestaat om hun activiteit gedurende maximaal 24 dagen buiten Luxemburg, d.w.z. in België of elders, uit te oefenen, zonder te worden belast door de inkomsten die tijdens deze dagen worden ontvangen. Deze overeenkomst heeft terugwerkende kracht tot 1 januari 2015.

Om het kwantum van 24 dagen te berekenen, specificeert een administratieve omzendbrief (AGFisc nr. 22/2015 (nr. Ci.700.520)) van 1 juni 2015 dat een fractie van een dag voldoende is om als een hele dag te worden geteld, ongeacht de tijd die daadwerkelijk in de betrokken staat is doorgebracht. Met andere woorden, een Belgische werknemer die twee uur in België en zes uur in Luxemburg zou werken, wordt die dag geteld in het kwantum van de 24 dagen die niet mogen worden overschreden om volledig in Luxemburg te worden belast.

Daarnaast wordt een Belgische werknemer die op dezelfde dag drie uur in België, drie uur in Nederland en één uur in Duitsland werkt, als één dag geteld voor het kwantum van 24 dagen. Het is daarom noodzakelijk om dit kwantum over een kwantum van 24 uur te berekenen: elk werk dat buiten Luxemburg wordt uitgevoerd, ongeacht de werkelijke tijd die buiten Luxemburg wordt doorgebracht, over een periode van 24 uur, is één werkdag waard, of het nu 15 minuten is, of 10 uur achter elkaar. Dit geldt zowel voor productief werk als voor training, of andere "niet-productieve" scenario's.

Deze berekeningsmethode wordt strikt geïnterpreteerd.

Anderzijds bepaalt de omzendbrief dat een werknemer die zijn berichten vanuit huis raadpleegt alvorens naar het werk te gaan, niet wordt beschouwd als "zijn activiteit uitoefenend" vanuit België. Het specificeert ook dat weekends, feestdagen, vakantieperiodes, overmacht, enz. niet zijn opgenomen in het kwantum van de 24 dagen.

De Covid-19-pandemie heeft deze problemen met betrekking tot telewerken nieuw leven ingeblazen, aanvankelijk opgelegd door de overheid en vervolgens gebruikelijk geworden in veel bedrijven.

Op 20 oktober 2022 werd een wetsontwerp van 31 augustus 2021 tot goedkeuring van een addendum bij het dubbelbelastingverdrag goedgekeurd door de ministerraad en heeft tot gevolg dat dit aantal dagen wordt verhoogd tot 34 dagen per jaar. Deze tolerantie wordt met terugwerkende kracht toegepast op 1 januari 2022 en heeft dus betrekking op in 2022 ontvangen vergoedingen (aangifte 2023).

Dit is een aanzienlijke verbetering, maar is naar onze mening niet voldoende om overeen te komen met de "post-covid" realiteit.

Verschillende studies hebben de voordelen van telewerken aangetoond (autonomie, flexibiliteit, betere balans tussen werk en privéleven), althans voor professionele activiteiten “op kantoor”. Structureel telewerken (2 of 3 dagen per week) is daarom in de huidige economische wereld geïmplementeerd, vaak overgelaten aan de vrije keuze van de werknemer.

De tolerantieregel van 34 dagen is in dit opzicht zeker een verbetering, maar zou naar onze mening Belgische onderdanen kunnen afremmen om in Luxemburg te werken en een schending vormen van het Europese beginsel van het vrije verkeer van werknemers. Het aantal "getolereerde" dagen kan worden verhoogd of het fysieke aanwezigheidscriterium kan worden gewijzigd of verwijderd.

Het is duidelijk dat deze regel meer geschikt was vóór de digitalisering van de economische wereld en de Covid-19-pandemie, toen telewerken nog een uitzondering was in de wereld van werk.

Een versoepeling van de regels op dit gebied lijkt essentieel en noodzakelijk om het Europese beginsel van vrij verkeer van werknemers te eerbiedigen en zich aan te passen aan de huidige economische en sociale wereld.